Der Europäische Gerichtshof hat die umsatzsteuerliche Behandlung einer Zahlung nach vorzeitiger Beendigung eines Dienstleistungsvertrags konkretisiert. Ein vertraglich geschuldeter Betrag ist danach als Entgelt für eine Dienstleistung anzusehen, wenn der Leistungserbringer bereits mit der Ausführung begonnen hatte und zur Fertigstellung bereit war (EuGH, Urteil vom 28. November 2024 – C-622/23).
Umsatzsteuerliche Einordnung vorzeitiger Vertragsbeendigungen
Entscheidung des Europäischen Gerichtshofs
Das Urteil erging durch die Siebte Kammer aufgrund eines Vorabentscheidungsersuchens des Obersten Gerichtshofs in Österreich. Gegenstand des Verfahrens war ein Rechtsstreit zwischen der rhtb: projekt gmbh und der Parkring 14-16 Immobilienverwaltung GmbH.
Die Beteiligten hatten im März 2018 einen Werkvertrag geschlossen. Nachdem die Arbeiten bereits begonnen hatten, teilte Parkring im Juni 2018 mit, dass das Projekt nicht fortgeführt werden solle. Im Dezember 2018 verlangte rhtb die Zahlung auf Grundlage des § 1168 Abs. 1 Satz 1 des österreichischen Allgemeinen Bürgerlichen Gesetzbuchs.
Der EuGH qualifizierte den vertraglich geschuldeten Betrag als Gegenleistung für eine Dienstleistung im Sinne der Mehrwertsteuerrichtlinie. Maßgeblich war, dass folgende Voraussetzungen zusammentrafen:
- Der Vertrag über die Erbringung der steuerpflichtigen Dienstleistung war wirksam geschlossen worden.
- Der Dienstleistungserbringer hatte mit der vertraglichen Ausführung begonnen.
- Der Dienstleistungserbringer war weiterhin zur vollständigen Erbringung der vereinbarten Leistung bereit.
- Der Leistungsempfänger hatte den Vertrag beendet.
Der Gerichtshof knüpfte damit an seine bisherige Rechtsprechung zur Frage an, unter welchen Umständen eine als Entschädigung bezeichnete Zahlung umsatzsteuerlich ein Leistungsentgelt darstellt. Hierzu hatte sich der EuGH bereits im Urteil vom 11. Juni 2020 – C-43/19 geäußert.
Abgrenzung zu beendeten Werklieferungsverträgen
Auffassung des Bundesfinanzministeriums
Das Bundesministerium der Finanzen unterscheidet die EuGH-Entscheidung von der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zu Werklieferungsverträgen. Diese betrifft Vergütungen, die ein Unternehmer nach einer Kündigung oder vertraglichen Auflösung erhält, obwohl weder die bereitgestellten Werkstoffe noch das teilweise fertiggestellte Werk an den Besteller geliefert wurden. Die betreffende Einordnung ist in Abschnitt 1.3 Abs. 5 des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses enthalten.
Nach Auffassung des BMF folgt aus der zivilrechtlichen Ausgestaltung des Werklieferungsvertrags, dass erst die Übertragung der Verfügungsmacht an der für den Besteller hergestellten Sache eine umsatzsteuerbare Leistung bildet. Arbeiten und sachliche Mittel, die der Unternehmer vor der Lieferung zur Herstellung einer Ware einsetzt, gehören demnach zum innerbetrieblichen Bereich. Sie sind für sich genommen keine umsatzsteuerlich erfassbaren Leistungen.
Keine Leistung im Sinne des Umsatzsteuergesetzes
Wird der Werklieferungsvertrag beendet, bevor die Verfügungsmacht an der hergestellten oder teilweise hergestellten Sache übergeht, steht den vereinnahmten Beträgen nach dieser Beurteilung keine Leistung im Sinne des § 1 UStG gegenüber. Für die Umsatzsteuer ist grundsätzlich die Lieferung oder sonstige Leistung maßgebend und nicht allein der Zufluss eines Entgelts.
Fehlt eine steuerbare Leistung, handelt es sich folglich nicht um einen steuerpflichtigen Betrag. Diese Abgrenzung entspricht der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH, Urteil vom 27. August 1970 – V R 159/66).
Ergänzung des Umsatzsteuer-Anwendungserlasses
Neuer Abschnitt zu Dienstleistungsverträgen
Mit Schreiben vom 12. November 2026 – III C 2 – S 7100/00100/008/035 hat das BMF die EuGH-Rechtsprechung in den Umsatzsteuer-Anwendungserlass aufgenommen. Nach Abschnitt 1.3 Abs. 16c UStAE wird ein neuer Absatz 16d eingefügt.
Danach gilt eine vertraglich geschuldete Zahlung als Entgelt für eine sonstige Leistung, wenn der Leistungsempfänger einen wirksam geschlossenen Vertrag über steuerpflichtige Dienstleistungen beendet, obwohl der Leistungserbringer bereits mit der Ausführung begonnen hatte und zur Fertigstellung bereit war. Die Regelung nimmt ausdrücklich auf das Urteil des EuGH in der Rechtssache C-622/23 Bezug.
Der unmittelbar vorangehende Abschnitt 1.3 Abs. 16c UStAE betrifft Ausgleichszahlungen an Telekommunikationsanbieter. Er wurde durch das BMF-Schreiben vom 18. Oktober 2024 – III C 2 – S 7100/19/10004 :007 eingefügt, das auf das BMF-Schreiben vom 8. Oktober 2024 Bezug nimmt und in allen offenen Fällen anzuwenden ist.
Entscheidend ist die Art des Vertrags
Die umsatzsteuerliche Behandlung hängt damit von der konkreten Leistungsbeziehung ab. Bei einem Dienstleistungsvertrag kann die trotz Vertragsbeendigung geschuldete Zahlung Entgelt für eine sonstige Leistung sein, sofern die vom EuGH bezeichneten Voraussetzungen erfüllt sind. Bei einem Werklieferungsvertrag fehlt es demgegenüber nach Auffassung des BMF an einer steuerbaren Leistung, wenn keine Verfügungsmacht an der gefertigten Sache übertragen wurde.
Für die Einordnung sind insbesondere Vertragsart, Stand der Leistungsausführung, Leistungsbereitschaft und Rechtsgrund der Zahlung von Bedeutung. Unternehmen und andere Betroffene können Fragen zur umsatzsteuerlichen Behandlung vorzeitig beendeter Vertragsverhältnisse im Rahmen der Rechtsberatung im Steuerrecht durch MTR Legal prüfen lassen.
