Die Übertragung von Gesellschaftsbeteiligungen – und hierbei besonders im Rahmen von sogenannten Unterbeteiligungen – stellt ein vielschichtiges Thema dar, das sowohl gesellschafts- als auch steuerrechtlich differenziert betrachtet werden muss. Insbesondere die Frage, ob die Zuwendung einer nicht atypischen Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil der Schenkungsteuer unterliegt, war lange umstritten und ist nun durch ein Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH, Urteil vom 12.12.2007 – II R 10/06) einer Klärung zugeführt worden.
Begriff und rechtliche Einordnung der Unterbeteiligung
Die Unterbeteiligung ist eine besondere Ausprägung gesellschaftsbezogener Rechtsgeschäfte. Hierbei räumt der Inhaber eines Gesellschaftsanteils einer dritten Person eine Beteiligung am wirtschaftlichen Erfolg oder Misserfolg dieses Anteils ein, ohne dass Letztere außenwirksame Mitgesellschafterstellung erlangt. In der Praxis kommt insbesondere die sog. stille Unterbeteiligung vor, die nicht im Handelsregister einzutragen ist und lediglich im Innenverhältnis Wirkung entfaltet.
Eine nicht atypische Unterbeteiligung liegt vor, wenn der Unterbeteiligte keine spezifischen, über seine wirtschaftliche Teilhabe hinausgehenden Rechte erhält. Dies unterscheidet sie von der atypischen Unterbeteiligung, bei der der Unterbeteiligte wie ein Mitgesellschafter an wesentlichen Entscheidungen teilnimmt und unternehmerisches Risiko trägt.
Schenkungsteuerliche Einordnung und die Auffassung des BFH
Nach dem Schenkungsteuerrecht unterliegt grundsätzlich jede freigebige Zuwendung unter Lebenden der Besteuerung, sobald beim Empfänger eine Vermögensmehrung eintritt (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Fraglich war, ob die Einräumung einer nicht atypischen Unterbeteiligung als steuerpflichtige Vermögensübertragung anzusehen ist.
Der BFH hat mit seiner Entscheidung klargestellt, dass die Übertragung einer nicht atypischen Unterbeteiligung an einem Gesellschaftsanteil keine Schenkung im Sinne des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes begründet, solange die wirtschaftliche Mitberechtigung des Unterbeteiligten auf eine schuldrechtliche Teilhabe am Ergebnis beschränkt ist und keine zusätzliche Verfügungsmacht über das Gesellschaftsvermögen verschafft wird. Das wirtschaftliche Eigentum verbleibt beim Hauptbeteiligten, sodass keine schenkungsteuerrelevante Bereicherung vorliegt.
Begründung der Entscheidung
Der BFH begründet seine Ansicht insbesondere mit dem Charakter der Unterbeteiligung als schuldrechtliches Vertragsverhältnis. Da der Unterbeteiligte keine rechtliche Stellung als Gesellschafter erhält und somit lediglich Ansprüche gegenüber dem Anteilseigner, nicht aber der Gesellschaft selbst bestehen, wird juristisch kein eigenes Vermögensobjekt im Sinne der Schenkungsteuer begründet. Lediglich bei Übertragung einer atypischen Unterbeteiligung, bei der weitergehende Mitverwaltungs- und Mitgesellschafterrechte eingeräumt werden, könnte eine schenkungsteuerpflichtige Zuwendung vorliegen.
Bedeutung und Auswirkungen für die Praxis
Die Entscheidung des BFH schafft für die Gestaltungspraxis Klarheit darüber, dass die Übertragung nicht atypischer Unterbeteiligungen – sofern diese strikt schuldrechtlich gestaltet sind – schenkungsteuerlich nicht erfasst werden. Dieses Ergebnis hat erhebliche Bedeutung für die unternehmens- und vermögensrechtliche Nachfolgeplanung, wie sie regelmäßig bei familieninternen Übertragungen von Gesellschaftsanteilen oder im Rahmen von Venture-Capital-Strukturen vorkommt. Dennoch bleibt die sorgfältige Vertragsgestaltung unter Berücksichtigung steuerlicher und gesellschaftlicher Rahmenbedingungen weiterhin zwingend erforderlich, um unwünschte steuerliche Folgen zu vermeiden.
Abgrenzung zu weiteren Beteiligungsformen und Beachtung aktueller Entwicklungen
Es ist zu beachten, dass die schenkungsteuerliche Beurteilung stets im Einzelfall erfolgt und maßgeblich von den konkreten Rechten und Pflichten des Unterbeteiligten abhängt. Insbesondere sollte bei der Abgrenzung zwischen typischer und atypischer Unterbeteiligung größte Sorgfalt walten – erstere ist steuerlich privilegiert, letztere jedoch regelmäßig schenkungsteuerrelevant.
Darüber hinaus ist die aktuelle Rechtsentwicklung zu beobachten, da insbesondere bei der Konzeption neuer Beteiligungsformen oder bei Umgehungsversuchen der Finanzverwaltung eine Prüfung im Einzelfall notwendig bleibt. Die Entscheidung des BFH gibt den beteiligten Parteien ein wertvolles Leitinstrument an die Hand, lässt aber genügend Raum für weitere Auslegung und Anpassung durch den Gesetzgeber oder die Finanzverwaltung.
Literatur- und Quellenhinweis
Zur vertiefenden Lektüre sei auf das Urteil des Bundesfinanzhofs, Beschluss vom 12. Dezember 2007 – II R 10/06 (zitiert nach urteile.news) verwiesen. Die in diesem Zusammenhang maßgeblichen Vorschriften sind insbesondere § 7 ErbStG.
Sollten Sie im Zusammenhang mit der Übertragung von Gesellschaftsbeteiligungen oder der Gestaltung von Unterbeteiligungen Fragen zur steuerlichen oder gesellschaftsrechtlichen Behandlung haben, stehen die Rechtsanwälte von MTR Legal mit fundiertem Fachwissen in den einschlägigen Rechtsgebieten zur Verfügung.
