BMF übernimmt modifizierte Trennungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen
Das Bundesministerium der Finanzen hat mit Schreiben vom 20. Oktober 2026 zur Anwendung der modifizierten Trennungstheorie bei teilentgeltlichen Übertragungen betrieblicher Einzelwirtschaftsgüter Stellung genommen. Das Schreiben trägt das Geschäftszeichen IV C 6 – S 2241/00066/022/040 und wurde unter dem Betreff „Anwendung der modifizierten Trennungstheorie“ amtlich veröffentlicht.
Anlass ist das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 11. Dezember 2025 – IV R 17/23. Der BFH hat seine bisherige Rechtsprechung zur Gewinnermittlung bei teilentgeltlichen Übertragungen nach § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG geändert und die bis dahin von der Finanzverwaltung angewandte strenge Trennungstheorie verworfen. Das frühere BMF-Schreiben vom 12. September 2013 – IV C 6 – S 2241/10/10002, BStBl I S. 1164 – wird durch das neue Schreiben vollständig aufgehoben.
BFH-Entscheidung zur Abkehr von der strengen Trennungstheorie
Bisherige Verwaltungsauffassung
Nach der bislang von der Finanzverwaltung vertretenen strengen Trennungstheorie wurden stille Reserven bei teilentgeltlichen Übertragungen quotal aufgedeckt. Maßgeblich war dabei das Verhältnis zwischen dem gezahlten Entgelt und dem Verkehrswert des übertragenen Wirtschaftsguts.
Der BFH folgt diesem Ansatz für die betriebliche Konstellation des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG nicht mehr. Stattdessen ist nach der Entscheidung die modifizierte Trennungstheorie anzuwenden. Danach wird der Buchwert anteilig bis zur Höhe des Teilentgelts zugeordnet.
Streitfall vor dem BFH
Vorinstanz des Verfahrens war das Finanzgericht Rheinland-Pfalz mit Urteil vom 14. Juni 2023 – 2 K 1826/20. Im Streitfall ging es um die Übertragung eines bebauten Grundstücks aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Schwesterpersonengesellschaft, der C-KG. Betroffen war der Feststellungsbescheid 2017 vom 11. August 2020.
Finanzamt und Finanzgericht hatten nach der strengen Trennungstheorie eine einheitliche Entgeltlichkeitsquote von 89,51 % für Grundstück und Gebäude zugrunde gelegt. Der BFH änderte den Feststellungsbescheid dahin, dass der für den Beigeladenen festgestellte Sonderbetriebsgewinn um 96.530,76 EUR gemindert wird. Die Berechnung wurde dem Finanzamt übertragen; die Kosten des gesamten Verfahrens wurden dem Beklagten auferlegt.
Begründungsansatz des BFH
Der IV. Senat des BFH sah keine Veranlassung für eine Vorlage an den Großen Senat des BFH. Er lehnte außerdem die Variante einer modifizierten Trennungstheorie mit Verlustbeitrag ab, weil diese nach seiner Auffassung dem Wortlaut des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG und dem dort vorgesehenen Buchwertansatz widerspricht.
Nach dem zweiten amtlichen Leitsatz ist der Sinn und Zweck des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG maßgeblich. Die Vorschrift soll Umstrukturierungen bei Mitunternehmerschaften unter Übertragung von Einzelwirtschaftsgütern ohne Ertragsteuerbelastung ermöglichen. Die modifizierte Trennungstheorie gilt danach auch dann, wenn hinsichtlich des unentgeltlichen Teils eine Entnahme vorliegt.
Der BFH grenzte die betriebliche Fallgestaltung ausdrücklich von steuerverstricktem Privatvermögen ab. Für dieses gilt nach ständiger Rechtsprechung, unter anderem zu den Verfahren IX R 15/23 und IX R 17/24, weiterhin die strenge Trennungstheorie. Das Urteil IV R 17/23 wurde am 19. Februar 2026 veröffentlicht und ist unter anderem in der Fachdatenbank des IWW unter der Abruf-Nr. 252607 sowie in Der Betrieb 2026, S. 567 dokumentiert.
Neufassung der Verwaltungsregelung
Teilentgeltliche Übertragung
Mit dem BMF-Schreiben wird Randnummer 15 des BMF-Schreibens vom 8. Dezember 2011 – IV C 6 – S 2241/10/10002, BStBl I S. 1279 – neu gefasst. Eine Übertragung ist danach teilentgeltlich, wenn die Gegenleistung unter dem Verkehrswert des übertragenen Wirtschaftsguts liegt.
Als Gegenleistung kommen insbesondere in Betracht:
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Geldzahlungen,
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die Übernahme von Verbindlichkeiten,
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die Gewährung von Gesellschaftsrechten,
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die Minderung von Gesellschaftsrechten.
Soweit die Übertragung entgeltlich erfolgt, liegt eine Veräußerung vor. Soweit sie unentgeltlich erfolgt, ist der Buchwert fortzuführen. Stille Reserven werden nur insoweit aufgedeckt, als die Gegenleistung, die nicht in Gesellschaftsrechten besteht, den Buchwert übersteigt.
Anpassung zu § 6 Abs. 5 EStG
Auch Randnummer 38 des BMF-Schreibens wird angepasst. § 6 Abs. 5 EStG ist danach nicht anzuwenden, soweit stille Reserven anteilig oder vollständig aufgedeckt werden.
Damit stellt die Finanzverwaltung ihre Sichtweise auf die neue Rechtsprechung des BFH um. Entscheidend bleibt, ob und in welchem Umfang das Teilentgelt den Buchwert überschreitet.
Keine Verlustrealisierung bei niedrigerem Verkehrswert
Liegt der Verkehrswert des übertragenen Wirtschaftsguts unter dem Buchwert, führt die modifizierte Trennungstheorie beim Übertragenden nicht zur Realisierung eines Verlusts. Nach der Verwaltungsauffassung gehen dem Erwerber sämtliche dem Teilentgelt zuzuordnenden stillen Reserven über. Entsprechend gehen auch stille Lasten anteilig auf den Erwerber über.
Die Abgrenzung ist insbesondere für Fälle bedeutsam, in denen Teilentgelt, Buchwert und Verkehrswert auseinanderfallen. Dabei ist zwischen einer teilentgeltlichen und einer vollentgeltlichen Übertragung zu unterscheiden.
Beispiele des BMF zur neuen Behandlung
Beispiel 1: Übernahme einer Verbindlichkeit
A und B sind jeweils zu 50 % an der AB-OHG beteiligt. A hält in seinem Einzelunternehmen einen PKW mit einem Buchwert von 1.000 EUR. Der Verkehrswert des PKW beträgt 10.000 EUR. Zusätzlich besteht bei A eine Verbindlichkeit gegenüber der Bank des PKW-Herstellers in Höhe von 3.000 EUR.
Ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten überträgt A das Fahrzeug in das Gesamthandsvermögen der AB-OHG. Die AB-OHG übernimmt dabei auch das Darlehen.
Nach der Lösung des BMF liegt eine teilentgeltliche Übertragung des PKW vor. Im Einzelunternehmen des A werden stille Reserven in Höhe von 2.000 EUR aufgedeckt. Dieser Betrag ergibt sich aus der übernommenen Verbindlichkeit von 3.000 EUR abzüglich des Buchwerts von 1.000 EUR. Die AB-OHG aktiviert den PKW im Gesamthandsvermögen mit 3.000 EUR und passiviert die Verbindlichkeit ebenfalls mit 3.000 EUR.
Beispiel 2: Teilentgelt unterhalb des Buchwerts
An der AB-OHG sind A und B sind jeweils hälftig mit 50 % beteiligt. Zum Einzelunternehmen des A gehört ein PKW mit einem Buchwert von 1.000 EUR. Der Verkehrswert des PKW beträgt 10.000 EUR. A überträgt den PKW in das Gesamthandsvermögen der AB-OHG, gewährt aber keine Gesellschaftsrechte. Die AB-OHG zahlt hierfür 900 EUR.
Das BMF qualifiziert den Vorgang als teilentgeltliche Übertragung. Da das Entgelt von 900 EUR unter dem Buchwert von 1.000 EUR liegt, werden im Einzelunternehmen des A keine stillen Reserven aufgedeckt. Die Ausbuchung des PKW erfolgt im Einzelunternehmen des A erfolgsneutral.
In Höhe der Differenz zwischen Buchwert und Teilentgelt liegt eine Entnahme von 100 EUR vor. Die AB-OHG hat den PKW weiterhin mit 1.000 EUR zu aktivieren. Dieser Betrag setzt sich aus Anschaffungskosten von 900 EUR und einer Einlage von 100 EUR aus der unentgeltlichen Übertragung zusammen.
Beispiel 3: Verkehrswert unterhalb des Buchwerts
Mit jeweils 50 % sind A und B an der AB-OHG beteiligt. In seinem Einzelunternehmen hält A einen PKW mit einem Buchwert von 1.000 EUR. Der Verkehrswert des PKW beträgt 500 EUR. A überträgt den PKW ohne Gewährung von Gesellschaftsrechten in das Gesamthandsvermögen der AB-OHG. Die AB-OHG zahlt hierfür 400 EUR.
Nach dem BMF entspricht die Lösung der Behandlung im zweiten Beispiel. In Höhe der Differenz zwischen Buchwert und Teilentgelt liegt eine Entnahme von 600 EUR vor. Die AB-OHG aktiviert den PKW mit 1.000 EUR. Dieser Betrag besteht aus Anschaffungskosten von 400 EUR und einer Einlage von 600 EUR aus der unentgeltlichen Übertragung.
Beispiel 4: Vollentgeltliche Übertragung bei niedrigerem Verkehrswert
Der Sachverhalt entspricht dem dritten Beispiel, jedoch zahlt die AB-OHG für den PKW 500 EUR.
Nach der Lösung des BMF liegt in diesem Fall eine vollentgeltliche Übertragung vor. § 6 Abs. 5 EStG ist nicht anwendbar. A realisiert in Höhe der Differenz zwischen Buchwert und Verkehrswert einen Veräußerungsverlust von 500 EUR. Die AB-OHG aktiviert den PKW mit Anschaffungskosten von 500 EUR.
Anwendungsbereich und Übergangsregelung
Das BMF-Schreiben vom 20. Oktober 2026 ist in allen offenen Fällen anzuwenden. Für teilentgeltliche Übertragungen, die vor dem 19. Februar 2026 stattgefunden haben, sieht das Schreiben jedoch eine Übergangsregelung vor. Der 19. Februar 2026 ist der Tag der Veröffentlichung des BFH-Urteils IV R 17/23.
Übertragender und Übernehmer können für diese früheren Vorgänge gemeinsam und unwiderruflich beantragen, weiterhin die strenge Trennungstheorie anzuwenden. Der Antrag ist beim für den Übertragenden örtlich zuständigen Finanzamt zu stellen.
Die Neuregelung betrifft damit insbesondere die steuerliche Behandlung von Übertragungen betrieblicher Einzelwirtschaftsgüter zwischen Sonderbetriebsvermögen und Gesamthandsvermögen sowie vergleichbare Konstellationen im Anwendungsbereich des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG. Für Unternehmen, Mitunternehmerschaften, Investoren und vermögende Privatpersonen kann die zutreffende Einordnung solcher Vorgänge erhebliche Bedeutung für die steuerliche Gewinnermittlung haben. MTR Legal Rechtsanwälte berät im Zusammenhang mit Umstrukturierungen, steuerlichen Übertragungen und der Einordnung von Vorgängen nach § 6 Abs. 5 EStG im Rahmen der Rechtsberatung im Steuerrecht.
