Begriff und rechtlicher Ausgangspunkt der Zwischengesellschaft
Eine Zwischengesellschaft ist im Steuerrecht eine Gesellschaft, die zwischengeschaltet wird, um Gewinne oder Einkünfte zwischen zwei oder mehreren anderen Gesellschaften oder Personen weiterzuleiten. Sie steht insbesondere im Fokus nationaler und internationaler steuerlicher Gestaltungsfragen und findet im Kontext des internationalen Steuerrechts, der Einkommensteuer und des Außensteuerrechts große Bedeutung. Die Hauptfunktion einer Zwischengesellschaft liegt meist in der Zwischenschaltung in einer Unternehmensstruktur, um bestimmte steuerliche Vorteile zu erzielen oder Belastungen zu minimieren.
Typische Merkmale und Erscheinungsformen
Merkmale einer Zwischengesellschaft
Typisch für eine Zwischengesellschaft sind folgende Merkmale:
- Sie nimmt meist keinen oder nur einen sehr geringen eigenen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb auf.
- Die Zwischengesellschaft fungiert als Bindeglied zwischen einer Muttergesellschaft und einer Tochtergesellschaft beziehungsweise zwischen Muttergesellschaft und Endbegünstigten.
- Ihre Einkünfte stammen im Wesentlichen aus Beteiligungen, Lizenzen, Zinsen oder ähnlichen passiven Einkunftsarten.
- Häufig befindet sich der Sitz einer Zwischengesellschaft in einem Staat mit günstigen steuerlichen Rahmenbedingungen (Niedrigsteuergebiet).
Erscheinungsformen
Zwischengesellschaften tauchen unter verschiedenen Erscheinungsformen auf, insbesondere als:
- Holdinggesellschaft
- Finanzierungsgesellschaft
- Lizenzgesellschaft
- Vertriebsgesellschaft
Rechtliche Einordnung im Steuerrecht
Einkommen- und Körperschaftsteuer
Zwischengesellschaften sind im Einkommen- und Körperschaftsteuerrecht von zentraler Bedeutung, wenn es um die Besteuerung von Gewinnausschüttungen oder passiven Einkünften geht. Gewinne, die durch Zwischengesellschaften an ausländische Muttergesellschaften weitergeleitet werden, können durch Regelungen wie das Schachtelprivileg oder Quellensteuerreduzierungen geringer besteuert werden.
Außensteuerrecht und Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7-14 AStG)
Im deutschen Außensteuergesetz (AStG) sind spezielle Vorschriften zur Vermeidung von Steuerumgehungen durch ausländische Zwischengesellschaften geregelt. Die sogenannten Hinzurechnungsbesteuerungsvorschriften (§§ 7-14 AStG) bezwecken, dass bestimmte Einkünfte einer ausländischen Zwischengesellschaft unmittelbar dem inländischen Anteilseigner zugerechnet werden. Dies gilt insbesondere, wenn die Gesellschaft in einem Niedrigsteuerland ansässig ist und passiv erwirtschaftete Einkünfte erzielt.
Voraussetzungen für die Hinzurechnungsbesteuerung
- Die Zwischengesellschaft erzielt passive Einkünfte im Sinne des § 8 AStG.
- Die Zwischengesellschaft unterliegt im Ansässigkeitsstaat einer niedrigen Besteuerung (weniger als 25 % Ertragsteuer im Vergleich zu deutschen Maßstäben).
- Der inländische Gesellschafter ist zu mehr als 50 % an der Zwischengesellschaft beteiligt.
Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) und Zwischengesellschaften
Doppelbesteuerungsabkommen enthalten Anti-Missbrauchs-Klauseln (z.B. Treaty Shopping oder sogenannte Subject-to-Tax-Klauseln), die verhindern sollen, dass durch Zwischengesellschaften Abkommensvorteile ungerechtfertigt in Anspruch genommen werden. Die sogenannte Anspruchsbeschränkungsvorschrift (Limitation on Benefits) führt dazu, dass nur steuerlich ansässige und wirtschaftlich aktive Gesellschaften von Abkommensvorteilen profitieren können.
Missbrauchsvermeidung und Anti-Missbrauchsregelungen
Substanzanforderungen
Um Zwischengesellschaften missbräuchlich zu vermeiden, wird häufig auf sog. Substanzanforderungen abgestellt. Die Gesellschaft muss eine hinreichende wirtschaftliche Substanz, etwa durch eigenes Personal, eigene Geschäftsräume und eine tatsächliche Geschäftstätigkeit, aufweisen.
EU-Regelungen und ATAD
Mit der EU-Anti-Steuervermeidungsrichtlinie (Anti Tax Avoidance Directive – ATAD) werden weitere Regelungen im europäischen Recht implementiert, die insbesondere gegen Zwischenschaltungen in Niedrigsteuerländer und gegen hybride Gestaltungen gerichtet sind. Mitgliedstaaten sind verpflichtet, Mindeststandards gegen missbräuchliche Gestaltungen – auch im Hinblick auf Zwischengesellschaften – umzusetzen.
Abgrenzung zu nahestehenden Begriffen
Unterschied zur Briefkastengesellschaft
Eine Briefkastengesellschaft ist faktisch lediglich ein Scheinunternehmen ohne operativen Geschäftsbetrieb, das meist nur zum Zweck der Verschleierung von Vermögenswerten gegründet wird. Im Gegensatz dazu kann eine Zwischengesellschaft durchaus über eine gewisse Substanz und Geschäftstätigkeit verfügen, ist jedoch häufig aus steuerlichen Motiven zwischengeschaltet.
Unterschied zur Holdinggesellschaft
Eine Holding ist eine Muttergesellschaft, die Beteiligungen an anderen Unternehmen hält. Nicht jede Holding ist zwingend auch eine Zwischengesellschaft; eine Zwischengesellschaft liegt nur dann vor, wenn sie zwischengeschaltet ist und ihre Tätigkeit primär der Gewinnweiterleitung dient.
Praxisrelevanz und Bedeutung im internationalen Steuerrecht
Zwischengesellschaften spielen eine zentrale Rolle bei internationalen Steuerstrukturierungen und Konzernfinanzierungen. Ihre rechtliche Behandlung beeinflusst die Höhe der Steuerbelastung im grenzüberschreitenden Kontext nachhaltig. Steuerbehörden weltweit prüfen die Geschäftszwecke, Substanz und wirtschaftliche Aktivitäten kritisch, um missbräuchliche Gestaltungen zu verhindern.
Gesetzliche Grundlagen
- §§ 7-14 Außensteuergesetz (AStG)
- § 50d Einkommensteuergesetz (EStG)
- EU-Richtlinien zur Vermeidung von Steuerumgehung (ATAD)
- OECD-Musterrichtlinien zu Anti-Missbrauchsregelungen in Doppelbesteuerungsabkommen
Zusammenfassung
Die Zwischengesellschaft ist ein bedeutender Begriff im internationalen Steuerrecht. Ihre Zwischenschaltung wird gezielt genutzt, um steuerliche Vorteile zu erhalten. Aufgrund der bestehenden Missbrauchsgefahren unterliegt die Zwischengesellschaft zahlreichen rechtlichen Einschränkungen, insbesondere im Hinblick auf Substanzanforderungen, Hinzurechnungsbesteuerung und Anti-Missbrauchsregeln. Die genaue rechtliche Bewertung erfordert eine sorgfältige Analyse der jeweiligen Gesellschaftsstruktur und der anwendbaren gesetzlichen Vorschriften.
Häufig gestellte Fragen
Welche rechtlichen Anforderungen müssen bei der Gründung einer Zwischengesellschaft beachtet werden?
Bei der Gründung einer Zwischengesellschaft sind die jeweiligen gesellschaftsrechtlichen und steuerrechtlichen Vorschriften des Sitzlandes maßgeblich zu beachten. Insbesondere müssen die Bestimmungen des Handelsgesetzbuches (HGB) oder des GmbH-Gesetzes (GmbHG), sofern in Deutschland gegründet wird, eingehalten werden. Dazu gehören unter anderem die Festlegung eines Gesellschaftszwecks, die Wahl einer zulässigen Rechtsform (wie GmbH, AG, Limited), die ordnungsgemäße Anmeldung beim Handelsregister und die Bestellung der Organe der Gesellschaft. Es bedarf je nach Land meist auch einer notariellen Beurkundung des Gesellschaftsvertrags. Zusätzlich sind bei internationaler Strukturierung Melde- und Dokumentationspflichten zu beachten, beispielsweise im Hinblick auf das Transparenzregister. Auch die Einhaltung der Vorschriften zur wirtschaftlichen Eigentümerschaft nach dem Geldwäschegesetz (GwG) ist obligatorisch. Bei Zwischengesellschaften mit Auslandsbezug sind weiter Doppelbesteuerungsabkommen und gegebenenfalls Sitzverlagerungsregeln relevant.
Unterliegt eine Zwischengesellschaft einer speziellen steuerlichen Behandlung?
Zwischengesellschaften stehen aus steuerlicher Sicht häufig im Fokus der Finanzbehörden, insbesondere im internationalen Kontext. Sie können – je nach Gestaltung – als Gestaltungsmissbrauch nach § 42 AO eingestuft werden, wenn sie im Wesentlichen zum Zweck der Steuervermeidung gegründet wurden. Bei ausländischen Zwischengesellschaften sind darüber hinaus die Vorschriften zur Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7-15 AStG) zu beachten. Diese regeln in Deutschland, dass bestimmte passiv erzielte Einkommen ausländischer, niedrig besteuerter Zwischengesellschaften dem inländischen Gesellschafter unmittelbar zugerechnet und besteuert werden. Auf europarechtlicher Ebene beeinflussen EU-Richtlinien wie die Anti-Tax-Avoidance Directive (ATAD) die steuerliche Behandlung von Zwischengesellschaften. Zudem können Geschäftsbeziehungen zwischen einer deutschen Muttergesellschaft und der ausländischen Zwischengesellschaft Transferpreisdokumentationspflichten auslösen.
Welche Meldepflichten bestehen für Zwischengesellschaften?
Je nach Ausgestaltung unterliegen Zwischengesellschaften verschiedenen Meldepflichten, sowohl im nationalen als auch im internationalen Kontext. In Deutschland muss jede Kapitalgesellschaft das wirtschaftlich Berechtigtenregister (Transparenzregister) gemäß § 20 GwG füllen und aktuelle Informationen hinterlegen. Kommt die Zwischengesellschaft aus dem Ausland und hält Beteiligungen in Deutschland, sind gegebenenfalls Meldungen gegenüber der BaFin oder dem Bundesanzeiger zu erstatten. Zusätzlich greifen internationale Meldepflichten, wie die DAC6-Richtlinie, nach der bestimmte grenzüberschreitende Steuergestaltungen gemeldet werden müssen. Bei Kapital- oder Gewinnabflüssen gelten eventuell Meldepflichten nach der Außenwirtschaftsverordnung (AWV).
Welche Sorgfaltspflichten haben Geschäftsführer im Hinblick auf Zwischengesellschaften?
Geschäftsführer haben umfangreiche Sorgfaltspflichten und müssen insbesondere darauf achten, dass der Geschäftszweck der Zwischengesellschaft rechtlich zulässig ist und keine illegalen Zwecke (wie Steuerhinterziehung oder Geldwäsche) verfolgt werden. Sie sind verpflichtet, die Zwischengesellschaft ordnungsgemäß zu verwalten, die Buchführungs- und Bilanzierungsvorschriften einzuhalten und die steuerlichen sowie sonstigen gesetzlichen Verpflichtungen des Sitzlandes zu beachten. Geschäftsführer haften gegenüber der Gesellschaft und Dritten persönlich bei Pflichtverletzungen, insbesondere wenn durch die Gestaltung der Zwischengesellschaft Gesetze umgangen oder verletzt werden. Im Rahmen der internationalen Compliance müssen sie dafür sorgen, dass auch die Transparenzanforderungen und Meldepflichten erfüllt werden.
Welche rechtlichen Risiken bestehen bei der Nutzung von Zwischengesellschaften?
Der Einsatz von Zwischengesellschaften kann erhebliche rechtliche Risiken bergen, insbesondere dann, wenn sie im Rahmen von Steueroptimierungs- oder Gewinnverlagerungsmodellen genutzt werden. Finanzbehörden und andere staatliche Stellen prüfen solche Strukturen zunehmend auf ihre wirtschaftliche Substanz (Substanzanforderungen) und ihren tatsächlichen wirtschaftlichen Gehalt. Fehlt diese, kann eine Zwischengesellschaft als rechtsmissbräuchlich eingestuft werden, was sowohl steuerstrafrechtliche Folgen als auch erhebliche Nachzahlungen und Sanktionen nach sich ziehen kann. Außerdem besteht das Risiko, dass Ausschüttungen oder Einkünfte aus der Zwischengesellschaft ausländischen Quellensteuern unterworfen oder im Rahmen der Hinzurechnungsbesteuerung erfasst werden. Bei Verstößen gegen Melde- oder Dokumentationsvorschriften drohen Bußgelder und strafrechtliche Konsequenzen.
Welche Bedeutung haben Substanzanforderungen bei Zwischengesellschaften?
Substanzanforderungen beziehen sich auf das Vorhandensein einer tatsächlichen Geschäftstätigkeit, eigener Büroräume, Personal und einem Management, das tatsächlich im Sitzstaat Entscheidungen trifft. Fehlt der Zwischengesellschaft diese Substanz, kann sie als sogenannter „Briefkastenfirma“ eingestuft werden. In diesem Fall besteht das Risiko, dass sowohl steuerliche Vorteile als auch gesellschaftsrechtliche Wirkungen versagt werden. Finanzbehörden vieler Staaten wenden das sogenannte „Beneficial Ownership“-Konzept und Substanztests an, um sicherzustellen, dass Zwischengesellschaften wirtschaftlich nachvollziehbare Gründe haben und nicht lediglich zur Steuervermeidung eingesetzt werden. Die Nichtbeachtung dieser Anforderungen kann zur Versagung von Steuervergünstigungen, Quellensteuerrückerstattungen und zum Durchgriff auf den wirtschaftlich Berechtigten führen.
Inwieweit müssen internationale Vorschriften beachtet werden?
Im Zusammenhang mit Zwischengesellschaften ist die Einhaltung internationaler Rechtsnormen von zentraler Bedeutung. Dazu zählen insbesondere Doppelbesteuerungsabkommen (DBA), die Hinzurechnungsbesteuerung gemäß internationaler Abkommenslage, die EU-Mutter-Tochter-Richtlinie, FATCA- und CRS-Meldepflichten sowie geldwäscherechtliche Vorgaben nach den Empfehlungen der FATF. Auch das internationale Steuervermeidungsrecht, speziell durch die OECD BEPS-Initiative (Base Erosion and Profit Shifting), setzt zahlreiche Vorschriften in Kraft, um missbräuchliche Steuerstrukturen einzudämmen. Verstoßen Strukturen gegen diese internationalen Bestimmungen, drohen erhebliche steuerliche und strafrechtliche Konsequenzen sowohl national als auch grenzüberschreitend.