En principio, las donaciones a organizaciones de utilidad pública en el extranjero pueden tenerse en cuenta a efectos fiscales. Sin embargo, no basta con que la organización extranjera esté reconocida como entidad de utilidad pública con arreglo a la legislación del Estado en el que tiene su sede. También deben cumplirse los requisitos de la normativa alemana sobre entidades de utilidad pública. Así lo ha confirmado nuevamente el Bundesfinanzhof (BFH, Tribunal Federal Fiscal) mediante sentencia de 1 de octubre de 2025 (asunto X R 20/22).
La resolución reviste especial importancia para las donaciones a fundaciones con sede en un tercer Estado, en particular en Suiza. El BFH aclara que el donante residente en Alemania está sujeto a una amplia carga de la prueba respecto de los requisitos fiscales para la deducción de la donación. El mero reconocimiento del carácter de utilidad pública por parte de las autoridades fiscales extranjeras no es suficiente.
Donación a una fundación suiza
El procedimiento tenía por objeto una donación de importe considerable a una fundación con sede en Suiza. La donante, ya fallecida, había transferido una suma elevada a una fundación suiza durante el período impositivo de 2017. La finalidad de la fundación era prestar apoyo a niños y adultos jóvenes.
La fundación estaba reconocida como entidad de utilidad pública con arreglo al Derecho suizo y, debido a su actividad, estaba exenta de tributación en Suiza. Se disponía de la correspondiente certificación de la autoridad tributaria cantonal competente.
El demandante, heredero universal de la donante, solicitó que la aportación se considerase un gasto especial conforme al § 10b EStG (Einkommensteuergesetz, Ley alemana del Impuesto sobre la Renta).
La Administración tributaria deniega la deducción de la donación
La Administración tributaria denegó la deducción de la donación. Exigió, en cambio, que se acreditara que la fundación suiza también cumplía los requisitos de la normativa alemana sobre entidades de utilidad pública.
A tal efecto, la Administración tributaria solicitó, en particular, los siguientes documentos:
-
Los estatutos o, en su caso, el documento fundacional;
-
Informes de actividades;
-
Relaciones de ingresos y gastos;
-
Informes de caja;
-
Estados patrimoniales, incluida la constitución de reservas;
-
Justificantes de la recepción de las donaciones y de su utilización conforme a la finalidad prevista;
-
Actas de las reuniones del órgano de administración.
El demandante presentó, entre otros documentos, el acta de constitución, un extracto del registro mercantil, el certificado suizo de exención fiscal y el informe de gestión correspondiente a 2017.
Según manifestó, no pudo obtener los demás documentos porque la fundación no quería o no podía facilitárselos. Por ello, propuso que la Administración tributaria solicitara directamente los documentos que faltaban a la Administración tributaria suiza mediante el intercambio de información.
La Administración tributaria rechazó esta propuesta.
Demanda desestimada por el Finanzgericht München
La posterior demanda ante el Finanzgericht München (Tribunal Fiscal de Múnich) tampoco prosperó (sentencia de 31 de marzo de 2022, asunto 10 K 1766/20).
A continuación, el demandante mantuvo su pretensión mediante recurso de casación.
La cuestión central pasó a ser, en particular, si la denegación de la deducción de la donación era compatible con la libre circulación de capitales establecida por el art. 63 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea).
El BFH desestima el recurso de casación
El BFH desestimó el recurso de casación por infundado.
En opinión de la Sala X, el demandante no había acreditado que la fundación suiza cumpliera los requisitos necesarios para obtener una exención fiscal conforme al Derecho alemán.
A este respecto resultaban determinantes el § 10b, apartado 1, EStG, en relación con el § 50, apartado 1, EStDV (Einkommensteuer-Durchführungsverordnung, Reglamento alemán de desarrollo del Impuesto sobre la Renta), así como las disposiciones de los §§ 51 y siguientes AO (Abgabenordnung, Código Tributario alemán) relativas a las entidades de utilidad pública.
El BFH formuló al respecto tres criterios esenciales:
-
La libre circulación de capitales prevista en el art. 63 AEUV no se vulnera por el hecho de que el tratamiento fiscal de una donación a una fundación con sede en Suiza quede sujeto a los requisitos nacionales aplicables en el Estado miembro del donante.
-
En el caso de aportaciones a una entidad extranjera, corresponde al donante residente en Alemania acreditar el cumplimiento de los requisitos derivados de dichas exigencias.
-
El legislador nacional no está obligado a reconocer un estatuto de utilidad pública concedido conforme al Derecho extranjero.
De este modo, el BFH confirma que el reconocimiento fiscal de una fundación extranjera no depende únicamente de su tratamiento tributario en el Estado en el que tiene su sede. Lo decisivo es si la fundación cumple los requisitos alemanes en materia de utilidad pública.
Deben acreditarse los requisitos formales y materiales de utilidad pública
Mediante esta sentencia, el BFH dejó claro que los requisitos para la deducción de donaciones afectan tanto a los estatutos o al documento fundacional como a la gestión efectiva.
Requisitos formales de los estatutos
Los estatutos o, en su caso, el negocio jurídico fundacional revisten especial importancia.
De conformidad con el § 59 AO, los documentos constitutivos pertinentes deben indicar la finalidad fiscalmente favorecida perseguida por la entidad y que esta se lleva a cabo de forma exclusiva y directa.
Además, el § 60, apartado 1, AO exige que las finalidades estatutarias y la forma de realizarlas estén definidas con tal precisión que los estatutos permitan comprobar si concurren los requisitos para obtener un beneficio fiscal.
En el asunto resuelto, el BFH ya apreció dificultades considerables en el documento fundacional.
Si bien el fomento de la asistencia a la juventud y de la formación profesional podía clasificarse, en principio, como finalidad de utilidad pública en el sentido del § 52, apartado 2, AO, existían dudas respecto de las finalidades benéficas adicionales previstas. En particular, faltaba una delimitación suficientemente concreta del grupo de personas necesitadas de ayuda por motivos personales o económicos, así como de los criterios con arreglo a los cuales debían concederse las ayudas.
Además, según el BFH, el documento fundacional no permitía determinar con suficiente claridad que las finalidades mencionadas debieran perseguirse de forma exclusiva y directa.
El demandante no presentó un reglamento complementario previsto en el documento fundacional que posiblemente habría permitido una mayor concreción. Por tanto, ya faltaba una acreditación suficiente del cumplimiento de los requisitos estatutarios formales.
En este contexto, el BFH subraya que las ambigüedades de los estatutos perjudican a quien invoca el beneficio fiscal.
Requisitos de la gestión efectiva
Con independencia de las deficiencias del documento fundacional, la deducción de la donación también fue denegada por no haberse acreditado la gestión efectiva.
De conformidad con el § 63, apartado 1, AO, la gestión efectiva debe estar orientada al cumplimiento exclusivo y directo de las finalidades fiscalmente favorecidas. Según el § 63, apartado 3, AO, esto debe acreditarse mediante registros adecuados de los ingresos y gastos.
A pesar del correspondiente requerimiento de la Administración tributaria, el demandante no presentó documentación suficiente al respecto. En particular, faltaban justificantes que permitieran comprobar cómo había utilizado efectivamente la fundación sus recursos financieros.
El informe anual de 2017 presentado solo contenía un gráfico circular con datos porcentuales sobre la utilización de los fondos. Esto no fue suficiente para el BFH.
Por tanto, tampoco se acreditó el cumplimiento de los requisitos materiales de utilidad pública.
La carga de la prueba corresponde al donante residente en Alemania
La declaración del BFH sobre la distribución de la carga de la prueba reviste especial relevancia práctica.
En el caso de una entidad alemana de utilidad pública, la propia organización suele disponer de la documentación pertinente. La Administración tributaria puede comprobar directamente su situación fiscal.
La situación es diferente en el caso de una entidad extranjera. Puesto que la organización extranjera no está sujeta del mismo modo a las obligaciones tributarias de declaración alemanas, la carga de acreditar la gestión efectiva recae sobre el donante residente en Alemania.
Por consiguiente, este debe asegurarse de disponer de la información y documentación necesarias. El BFH considera que esta distribución de la carga de la prueba también es admisible conforme al Derecho de la Unión.
En consecuencia, en principio resulta razonable exigir al donante que obtenga de la organización beneficiaria documentos que acrediten, en particular, los objetivos de la organización y la correcta gestión de los fondos donados.
Según el BFH, la Administración tributaria alemana no está obligada a obtener por iniciativa propia de la Administración tributaria extranjera los documentos que falten.
No existe un reconocimiento automático de la utilidad pública extranjera
El demandante había invocado, en particular, el art. 63 AEUV. Esta disposición garantiza la libre circulación de capitales entre los Estados miembros, así como entre los Estados miembros y terceros Estados. Conforme a la jurisprudencia del EuGH (Gerichtshof der Europäischen Union, Tribunal de Justicia de la Unión Europea), las donaciones también pueden quedar comprendidas en el ámbito de protección de esta libertad fundamental.
Por ello, el demandante alegó que las normas alemanas sobre la deducción de donaciones no debían dar lugar a que las aportaciones a organizaciones extranjeras recibieran un trato desfavorable frente a las donaciones a organizaciones nacionales.
En última instancia, el BFH no acogió esta argumentación. Aclaró que, en principio, los Estados miembros son libres de establecer por sí mismos los requisitos para el fomento fiscal de finalidades de utilidad pública. Por tanto, una organización extranjera no debe obtener reconocimiento fiscal por el mero hecho de estar considerada de utilidad pública en el Estado en el que tiene su sede.
Por el contrario, Alemania puede supeditar el tratamiento fiscal de una donación al cumplimiento de los requisitos de la normativa alemana sobre entidades de utilidad pública.
Limitación importante
No obstante, debe tenerse en cuenta una limitación importante: en el procedimiento concreto, el BFH no tuvo que resolver definitivamente si los requisitos adicionales del § 10b, apartado 1, frases 3 a 6, EStG —en particular, los relativos a la asistencia administrativa y la asistencia en materia de cobro respecto de beneficiarios extranjeros de aportaciones— son compatibles con el art. 63 AEUV.
La deducción de la donación ya resultaba improcedente porque no se había acreditado suficientemente que la fundación cumpliera los requisitos alemanes de utilidad pública.
Por consiguiente, la sentencia no contiene una aclaración definitiva, desde la perspectiva del Derecho de la Unión, de estos requisitos adicionales.
Debe tenerse en cuenta que, desde 2025, resulta determinante el Zuwendungsempfängerregister (Registro alemán de beneficiarios de aportaciones): si el beneficiario extranjero de la aportación no está inscrito en este registro, ya no cabe la deducción de la donación. Por tanto, para las aportaciones actuales a organizaciones extranjeras, este obstáculo formal se añade a los requisitos probatorios relativos al cumplimiento formal y material de las exigencias estatutarias destacados por el BFH.
Consecuencias jurídicas para la práctica del asesoramiento
La resolución reviste una considerable importancia práctica para el asesoramiento fiscal de donantes, herederos y organizaciones de utilidad pública con conexiones internacionales.
Los certificados extranjeros de utilidad pública no son suficientes
Aunque un certificado extranjero de exención fiscal constituye un indicio importante, no genera automáticamente un derecho a la deducción de la donación en Alemania.
También una fundación reconocida conforme al Derecho extranjero debe cumplir los requisitos alemanes de los §§ 51 y siguientes AO.
Por ello, en el marco del asesoramiento debe comprobarse, antes de realizar la donación, si los estatutos o el negocio jurídico fundacional cumplen los requisitos de la normativa alemana sobre entidades de utilidad pública.
Garantizar la documentación antes de efectuar la donación
La resolución demuestra que la obtención de los documentos necesarios después de haber realizado la donación puede entrañar dificultades considerables.
Por ello, antes de efectuar la aportación, los donantes deberían aclarar con la organización extranjera si esta está dispuesta y en condiciones de facilitar los justificantes necesarios. Entre ellos se incluyen, en particular:
-
Documentos constitutivos y estatutos;
-
Justificantes de las finalidades fiscalmente favorecidas;
-
Informes de actividades;
-
Estados de ingresos y gastos;
-
Estados patrimoniales;
-
Justificantes de la utilización concreta de los fondos donados;
-
Documentación de la gestión efectiva.
En particular, cuando se trate de donaciones de mayor importe, se recomienda realizar previamente una revisión fiscal de la organización beneficiaria.
Revisar la configuración estatutaria de las fundaciones extranjeras
Las fundaciones extranjeras que reciben regularmente donaciones procedentes de Alemania deben adoptar medidas concretas.
Sus estatutos deberían configurarse de manera que pueda comprobarse el cumplimiento de los requisitos establecidos en los §§ 51 a 68 AO.
En particular, las finalidades fiscalmente favorecidas deben describirse con suficiente precisión.
Cuando se persigan finalidades benéficas, debe garantizarse que el grupo de personas beneficiarias y los requisitos de la situación de necesidad estén suficientemente definidos.
Asimismo, los documentos constitutivos deben indicar inequívocamente que las finalidades se persiguen de forma exclusiva y directa.
Riesgos especiales de las donaciones a terceros Estados
La resolución se refiere a una fundación con sede en Suiza. Por ello, reviste especial importancia para las aportaciones a organizaciones situadas fuera de la UE y del EEE.
En estos casos, además de los requisitos generales de la normativa sobre entidades de utilidad pública, deben tenerse en cuenta los requisitos especiales del § 10b, apartado 1, frases 3 a 6, EStG.
En particular, deben examinarse los requisitos legales relativos a la asistencia administrativa y a la asistencia en materia de cobro.
No obstante, debe tenerse en cuenta que, en el presente procedimiento, el BFH no examinó definitivamente la compatibilidad de estos requisitos adicionales con el art. 63 AEUV.
Por tanto, la resolución no debe interpretarse en el sentido de que todas las cuestiones relativas al Derecho de la Unión sobre la deducción de donaciones en caso de aportaciones a terceros Estados hayan quedado ya definitivamente aclaradas.
Las donaciones al extranjero requieren una preparación fiscal minuciosa
Mediante la sentencia de 1 de octubre de 2025 (X R 20/22), el BFH confirma los estrictos requisitos para la deducción fiscal de donaciones a fundaciones extranjeras.
Quien desee donar importes elevados a fundaciones extranjeras no debería esperar al procedimiento de liquidación del impuesto sobre la renta para comprobar si la organización puede obtener reconocimiento fiscal.
Por el contrario, los estatutos, la gestión efectiva y la documentación sobre la utilización de los fondos deben revisarse cuidadosamente antes de realizar la donación.
De lo contrario, pese al carácter efectivo de utilidad pública y a su correspondiente reconocimiento en el extranjero, existe el riesgo de perder por completo la deducción fiscal de la donación.
MTR Legal Rechtsanwälte asesora a empresas, inversores y particulares con patrimonios elevados en cuestiones de Derecho tributario. Encontrará más información en asesoramiento jurídico en Derecho tributario.
