Rechnungslegung

Begriff und Bedeutung der Rechnungslegung

Die Rechnungslegung bezeichnet im deutschen und internationalen Wirtschaftsrecht die systematische, gesetzlich geregelte Dokumentation und Veröffentlichung der finanziellen Lage und Geschäftstätigkeit eines Unternehmens, eines Vereins oder einer öffentlichen Institution. Sie erfüllt die zentrale Funktion der Transparenz und Rechenschaftslegung gegenüber internen und externen Adressaten, darunter Gesellschafter, Gläubiger, Finanzbehörden sowie die Öffentlichkeit. Der Begriff umfasst sämtliche Maßnahmen und Vorschriften zur Erstellung, Dokumentation, Prüfung, Offenlegung sowie Kontrolle von Jahresabschlüssen und Zwischenberichten.

Rechtsgrundlagen der Rechnungslegung

Handelsrechtliche Grundlagen

Die maßgeblichen Vorschriften für die Rechnungslegung in Deutschland sind im Handelsgesetzbuch (HGB) verankert. Nach § 238 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen. Die Pflicht zur Rechnungslegung beinhaltet insbesondere die Erstellung eines Jahresabschlusses (§ 242 HGB), der aus Bilanz, Gewinn- und Verlustrechnung sowie, abhängig von Unternehmensform und -größe, weiteren Bestandteilen wie Anhang und Lagebericht besteht.

Der Umfang und die Ausgestaltung der Rechnungslegungspflichten richten sich nach der Rechtsform des Unternehmens sowie nach Größenkriterien gemäß §§ 267 ff. HGB. Kapitalgesellschaften unterliegen besonderen Anforderungen bezüglich Umfang, Prüfung und Offenlegung ihrer Rechnungslegung.

Steuerrechtliche Vorschriften

Neben dem Handelsrecht sind steuerrechtliche Regelungen maßgeblich. Die Abgabenordnung (AO) sowie das Einkommensteuergesetz (EStG) und das Körperschaftsteuergesetz (KStG) normieren die steuerbilanzielle Rechnungslegung. Verpflichtete Unternehmen müssen Steuerbilanzen sowie entsprechende Gewinnermittlungen erstellen und einreichen. Unterschiede zwischen handelsrechtlicher und steuerrechtlicher Rechnungslegung, etwa im Hinblick auf Ansatz- und Bewertungsvorschriften, sind regelmäßig zu erläutern (sogenannte Überleitungsrechnung).

Vorschriften für besondere Rechtsformen und Wirtschaftszweige

Spezielle Vorschriften zur Rechnungslegung existieren unter anderem für:

• Genossenschaften (§§ 33 ff. GenG)
• Versicherungsunternehmen (Versicherungsaufsichtsgesetz – VAG)
• Kreditinstitute (Kreditwesengesetz – KWG, HGB Vorschriften)
• Vereine (Bürgerliches Gesetzbuch – BGB, § 27 BGB i.V.m. Satzung)
• Stiftungen (Stiftungsgesetz der Länder, ggf. HGB)

Darüber hinaus gelten für börsennotierte Unternehmen zusätzliche Vorschriften, etwa nach dem Wertpapierhandelsgesetz (WpHG), dem Aktiengesetz (AktG), dem Kapitalanlagegesetzbuch (KAGB) sowie internationale Standards wie die IFRS (International Financial Reporting Standards).

Zielsetzungen und Funktionen der Rechnungslegung

Die Rechnungslegung dient verschiedenen Zwecke, darunter:

• Dokumentationsfunktion: Lückenlose und nachprüfbare Aufzeichnung aller Geschäftsvorfälle.
• Rechenschaftslegungsfunktion: Information der Anteilseigner, Gläubiger, Mitarbeiter, Kunden und Öffentlichkeit über die wirtschaftliche Lage.
• Gewinnermittlungsfunktion: Grundlage für die Besteuerung und die Ausschüttung von Gewinnen.
• Kontroll- und Informationsfunktion: Überblick und Kontrolle über die Entwicklung des Unternehmens, Erkennen von Fehlentwicklungen und Missbräuchen.
• Beweisfunktion: Nachweis- und Beweisverbund im Rahmen von Vertragsstreitigkeiten oder Insolvenzverfahren.

Bestandteile und Inhalte der Rechnungslegung

Jahresabschluss

Der Jahresabschluss ist das zentrale Element der Rechnungslegung. Er besteht für Einzelunternehmen und Personengesellschaften grundsätzlich aus:

• Bilanz (§ 266 HGB)
• Gewinn- und Verlustrechnung (§ 275 HGB)

Für Kapitalgesellschaften und größere Unternehmen treten als Pflichtbestandteile hinzu:

• Anhang (§ 284 HGB)
• Lagebericht (§ 289 HGB)
• Eigenkapitalspiegel, Kapitalflussrechnung (bei Konzernabschlüssen nach IFRS oder DRS empfohlen oder vorgeschrieben).

Konzernabschluss

Konzernierende Unternehmen müssen nach §§ 290 ff. HGB einen Konzernabschluss sowie einen Konzernlagebericht erstellen. Die Vorschriften hierzu erfassen die Zusammenfassung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage mehrerer verbundener Unternehmen.

Prüfung und Offenlegungspflicht

Prüfung des Jahresabschlusses

Kapitalgesellschaften und bestimmte Personengesellschaften unterliegen einer gesetzlichen Pflicht zur Prüfung des Jahresabschlusses durch einen externen Abschlussprüfer (§ 316 HGB). Die Prüfung umfasst nach rechtlichen Vorgaben neben der Ordnungsmäßigkeit auch die Einhaltung der gesetzlichen Vorschriften und der Satzung.

Offenlegung und Publizität

Gemäß §§ 325 ff. HGB sind insbesondere Kapitalgesellschaften zur Offenlegung ihrer Rechnungslegungsunterlagen im elektronischen Bundesanzeiger verpflichtet, unabhängig von der Unternehmensgröße. Verstöße gegen diese Offenlegungspflichten werden als Ordnungswidrigkeit geahndet (§ 335 HGB). Die Offenlegung dient insbesondere der Gläubigerschutzfunktion und der Transparenz gegenüber Marktteilnehmern, Staat und Arbeitnehmern.

Rechnungslegung im Zivilrecht

Rechnungslegung als Anspruch

Im Zivilrecht bedeutet Rechnungslegung auch die Verpflichtung, umfassend und nachvollziehbar über bestimmte Vorgänge Rechenschaft abzulegen. Dies betrifft insbesondere Rechtsverhältnisse wie:

• Gesellschaftsrecht (z. B. § 716 BGB: Anspruch des Gesellschafters auf Rechnungslegung)
• Auftragsrecht und Geschäftsbesorgung (§ 259 BGB: Anspruch auf Vorlage von Rechnungen und Belegen)
• Erbrecht (Pflichtteilsberechtigter kann Rechnungslegung bezüglich des Nachlasses verlangen)
• Vertretungsrecht (Beauftragter ist gegenüber dem Auftraggeber rechnungslegungspflichtig)

Oftmals kann die Pflicht zur Rechnungslegung im Rahmen einer Klage geltend gemacht werden. Ihr Ziel ist die Ermöglichung der abschließenden Abrechnung und Durchsetzung etwaiger Ansprüche.

Rechnungslegungspflichten international

Internationale Rechnungslegungsstandards

Aufgrund der zunehmenden Internationalisierung der Wirtschaft gelten für grenzüberschreitend tätige Unternehmen häufig internationale Rechnungslegungsvorschriften. Insbesondere börsennotierte Unternehmen und kapitalmarktorientierte Gesellschaften wenden:

• IFRS (International Financial Reporting Standards)
• US-GAAP (United States Generally Accepted Accounting Principles)

an. Die Anwendung ist teilweise gesetzlich verpflichtend (z. B. § 315e HGB für Konzernabschlüsse kapitalmarktorientierter Unternehmen) oder freiwillig möglich. Die Internationalisierung der Rechnungslegung zielt auf eine bessere Vergleichbarkeit und Verständlichkeit von Abschlüssen weltweit ab.

Sanktionen bei Verstößen gegen Rechnungslegungspflichten

Die Verletzung von Rechnungslegungsvorschriften kann zivilrechtliche, ordnungswidrigkeitsrechtliche und strafrechtliche Folgen nach sich ziehen:

• Zivilrechtliche Haftung für Pflichtverletzungen (Schadensersatz)
• Bußgelder bei Verletzung der Offenlegung (§ 335 HGB)
• Strafrechtliche Sanktionen nach § 331 HGB (falsche Angaben), § 399 AktG oder §§ 283 ff. StGB (Bilanzfälschung, Insolvenzverschleppung)

Auch steuerliche Folgen sind nicht ausgeschlossen, etwa Schätzungen von Besteuerungsgrundlagen bei nicht ordnungsgemäßer Rechnungslegung.

Entwicklung und Reformen der Rechnungslegung

Die Rechnungslegung ist geprägt von fortlaufenden Gesetzesreformen und der Anpassung an internationale Entwicklungen. Einen wesentlichen Impuls setzte das Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz (BilMoG) von 2009 sowie jüngere Anpassungen durch Gesetze zur Umsetzung europäischer Richtlinien und zur Digitalisierung von Verwaltungsverfahren. Die fortschreitende Digitalisierung und Automatisierung der Rechnungslegung, etwa durch elektronische Rechnungen und Buchführungssysteme, bringt neue Anforderungen an Datenschutz, IT-Sicherheit und Kontrollsysteme mit sich.

Literatur und weiterführende Informationen

• Handelsgesetzbuch (HGB)
• Bürgerliches Gesetzbuch (BGB)
• Abgabenordnung (AO)
• International Financial Reporting Standards (IFRS)
• Deutsches Rechnungslegungs Standards Committee (DRSC)

Dieser Beitrag bietet eine umfassende rechtliche Übersicht zur Rechnungslegung. Für Detailfragen ist die jeweilige nationale oder internationale Gesetzgebung sowie aktuelle Rechtsprechung maßgeblich.

Häufig gestellte Fragen

Welche gesetzlichen Grundlagen regeln die Rechnungslegung in Deutschland?

Die Rechnungslegung in Deutschland wird maßgeblich durch das Handelsgesetzbuch (HGB) geregelt. Insbesondere die Vorschriften der §§ 238 bis 342e HGB stellen den rechtlichen Rahmen dar. Darüber hinaus gelten je nach Unternehmensform, Branche und Größe weitere spezifische Regelungen, etwa Publizitätspflichtengesetz (PublG) für große Unternehmen, Aktiengesetz (AktG) für Aktiengesellschaften sowie das GmbH-Gesetz (GmbHG) für Gesellschaften mit beschränkter Haftung. Für kapitalmarktorientierte Unternehmen ist zudem die internationale Rechnungslegung nach den International Financial Reporting Standards (IFRS), geregelt durch die EU-Verordnung 1606/2002, bindend. Ergänzend greifen steuerliche Vorschriften aus der Abgabenordnung (AO) und dem Einkommensteuergesetz (EStG), soweit handelsrechtliche und steuerliche Buchführungspflichten bestehen. Die jeweilige Anwendbarkeit hängt von Rechtsform, Größe des Unternehmens und der Beteiligung am Kapitalmarkt ab.

Wann besteht eine Pflicht zur Buchführung und Aufstellung von Jahresabschlüssen?

Die Pflicht zur Buchführung ergibt sich aus § 238 HGB und ist für alle Kaufleute verpflichtend. Gewerbetreibende, die keine Kaufleute sind, können je nach Umsatz- und Gewinngrenzen (§ 141 AO) ebenfalls buchführungspflichtig werden. Kaufleute müssen mindestens eine doppelte Buchführung durchführen und zum Ende eines jeden Geschäftsjahres einen Jahresabschluss, bestehend aus Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung, erstellen (§ 242 HGB). Kapitalgesellschaften und ihnen Gleichgestellte (z.B. GmbH & Co. KG) müssen zusätzlich einen Anhang und ggf. einen Lagebericht (§ 264 HGB) erstellen. Die Schwellenwerte zur Einstufung als kleine, mittelgroße oder große Unternehmen sind dabei maßgeblich für den Umfang der Abschlussinhalte und Prüfpflichten (§§ 267 ff. HGB). Für Einzelkaufleute gelten Erleichterungsvorschriften, falls sie unter den vorgegebenen Umsatz- und Gewinngrenzen liegen (§ 241a HGB).

Welche Fristen sind bei der Rechnungslegung zu beachten?

Die gesetzlichen Fristen für die Aufstellung des Jahresabschlusses sind abhängig von der Rechtsform des Unternehmens. Einzelkaufleute und Personengesellschaften ohne Pflicht zur Veröffentlichung haben ihre Jahresabschlüsse „in angemessener Zeit“ nach Geschäftsjahresende aufzustellen, wobei in der Praxis häufig ein Zeitraum von sechs Monaten anerkannt wird. Kapitalgesellschaften und bestimmte Personengesellschaften (§ 264a HGB) müssen nach § 264 Absatz 1 Satz 3 HGB ihre Jahresabschlüsse spätestens drei Monate nach Geschäftsjahresende aufgestellt haben. Kleinere Gesellschaften (im Sinne des § 267 HGB) dürfen hierfür bis zu sechs Monate benötigen (§ 264 Absatz 1 Satz 4 HGB). Die Veröffentlichung und Einreichung beim Bundesanzeiger hat grundsätzlich spätestens zwölf Monate nach Geschäftsjahresende zu erfolgen (§ 325 HGB). Verspätungen können Bußgelder und Ordnungsgelder zur Folge haben.

Welche Konsequenzen drohen bei Verstößen gegen Rechnungslegungsvorschriften?

Verstöße gegen die gesetzlichen Vorgaben der Rechnungslegung können zivilrechtliche, handelsrechtliche, steuerrechtliche und strafrechtliche Folgen nach sich ziehen. Zivilrechtlich können fehlerhafte oder verspätete Jahresabschlüsse zu Haftungsansprüchen gegenüber Geschäftsleitern führen (§ 43 GmbHG, § 93 AktG). Handelsrechtlich kann das Registergericht Ordnungsgelder verhängen (§ 335 HGB), wenn Abschlüsse nicht fristgerecht veröffentlicht werden. Steuerrechtliche Verstöße führen regelmäßig zu Schätzungen und Nachforderungen der Finanzbehörden sowie ggf. zur Einleitung eines Steuerstrafverfahrens (§§ 370 ff., 379 AO). Zusätzlich können strafrechtliche Sanktionen (Bilanzfälschung nach § 331 HGB, Insolvenzverschleppung etc.) drohen, insbesondere wenn durch die Manipulation der Rechnungslegung Dritte über die wirtschaftliche Lage des Unternehmens getäuscht werden. Die Schwere der Sanktionen reicht von Bußgeldern bis zu Freiheitsstrafen.

Welche Anforderungen bestehen an die Aufbewahrung von Unterlagen im Rahmen der Rechnungslegung?

Die gesetzlichen Aufbewahrungsfristen für Unterlagen der Rechnungslegung sind in § 257 HGB und § 147 AO definiert. Grundsätzlich sind Handelsbücher, Inventare, Jahresabschlüsse, Lageberichte, Buchungsbelege sowie empfangene und abgesandte Handelsbriefe ordnungsgemäß aufzubewahren. Dabei gilt eine Frist von zehn Jahren für Buchungsbelege, Jahresabschlüsse, Inventare und Bücher, während für empfangene und abgesandte Handelsbriefe, sonstige Unterlagen mit steuerlicher Relevanz sowie Lohnkonten sechs Jahre gelten. Die Aufbewahrung muss so erfolgen, dass die Unterlagen jederzeit verfügbar und innerhalb angemessener Zeit lesbar gemacht werden können (§ 257 Absatz 3 HGB). Seit 2017 sind dabei auch die Bestimmungen der GoBD („Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff“) des Bundesministeriums der Finanzen zu beachten, sofern elektronische Lösungen genutzt werden.

Wer ist für die Richtigkeit und Vollständigkeit des Jahresabschlusses verantwortlich?

Für die Richtigkeit und Vollständigkeit des Jahresabschlusses sind grundsätzlich die gesetzlichen Vertreter des Unternehmens verantwortlich. In Kapitalgesellschaften liegt die Verantwortung bei der Geschäftsführung (z.B. Geschäftsführer bei der GmbH gemäß § 43 GmbHG, Vorstand bei der AG gemäß § 91 AktG). Sie müssen sicherstellen, dass die Abschlüsse den gesetzlichen Vorschriften entsprechen, sämtliche notwendigen Unterlagen berücksichtigt und keine wesentlichen Informationen ausgelassen werden. Bei Personengesellschaften obliegt die Verantwortung den geschäftsführenden Gesellschaftern. Die Vertreter haften persönlich und gesamtschuldnerisch für Verstöße, was im Falle von grober Fahrlässigkeit oder Vorsatz zu Schadensersatzansprüchen und/oder strafrechtlicher Verfolgung führen kann.

Welche Rolle spielt der Abschlussprüfer bei der Rechnungslegung?

Der Abschlussprüfer ist für die unabhängige Prüfung von Jahresabschlüssen und gegebenenfalls Lageberichten zuständig (§ 316 ff. HGB). Pflichtprüfungen betreffen im Regelfall große und mittelgroße Kapitalgesellschaften sowie bestimmte Personenhandelsgesellschaften. Der Prüfer kontrolliert die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung, die entsprechenden gesetzlichen Vorgaben sowie die Einhaltung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB). Ziel ist es insbesondere, zu beurteilen, ob der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens vermittelt. Der Prüfer gibt hierzu einen Bestätigungsvermerk, einen Versagungsvermerk oder einen eingeschränkten Bestätigungsvermerk ab. Bei festgestellten Gesetzesverstößen besteht eine Meldepflicht an das Registergericht (§ 325 HGB) sowie ggf. weitere Anzeigepflichten z.B. bei Verdacht auf strafbare Handlung.