Begriff und Bedeutung des Bestätigungsvermerks
Der Bestätigungsvermerk ist im deutschen Wirtschaftsrecht ein zentrales Instrument der externen Rechnungslegung und Abschlussprüfung. Er stellt das formalisierte Prüfungsurteil eines Abschlussprüfers, in der Regel eines Wirtschaftprüfers oder einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, dar. Im Bestätigungsvermerk wird das Ergebnis der gesetzlichen oder freiwilligen Prüfung eines Jahresabschlusses und ggf. des Lageberichts wiedergegeben. Der Bestätigungsvermerk richtet sich insbesondere an Anteilseigner, Gläubiger, die Öffentlichkeit und sonstige Interessierte und ist elementar für die Transparenz und Glaubwürdigkeit der Unternehmensberichterstattung.
Rechtsgrundlagen und gesetzlicher Rahmen
Handelsgesetzbuch (HGB)
Die zentrale Rechtsgrundlage für den Bestätigungsvermerk findet sich im Handelsgesetzbuch (HGB), insbesondere in den §§ 322 und 316 ff. HGB. Laut § 322 Abs. 1 HGB hat der Abschlussprüfer nach Abschluss der Prüfung einen schriftlichen Bestätigungsvermerk (Prüfungsvermerk) über die Prüfung des Jahres- und ggf. Konzernabschlusses sowie des Lageberichts zu erteilen.
Verlautbarungen des Instituts der Wirtschaftsprüfer (IDW)
Daneben sind berufsständische Standards und Verlautbarungen, etwa des Instituts der Wirtschaftsprüfer in Deutschland e.V. (IDW), für die genaue inhaltliche und formale Ausgestaltung des Bestätigungsvermerks maßgeblich. Entscheidend ist dabei die Einhaltung der Internationalen Standards für Abschlussprüfungen (ISA), die in Deutschland durch IDW PS 400 ff. eingeführt wurden.
Weitere relevante Gesetze
Weitere bestandsrelevante Vorschriften finden sich im Aktiengesetz (AktG), GmbH-Gesetz (GmbHG), Publizitätsgesetz (PublG) sowie in branchenspezifischen Regelungen, etwa für Kreditinstitute (KWG) und Versicherungen (VAG).
Inhaltliche Ausgestaltung des Bestätigungsvermerks
Der Bestätigungsvermerk gliedert sich typischerweise in festgelegte Bestandteile, deren Ausgestaltung durch Gesetz und berufsständische Vorgaben verbindlich geregelt ist.
Allgemeine Angaben
Der Bestätigungsvermerk enthält Angaben zum geprüften Unternehmen, zu Art und Umfang des geprüften Abschlusses (Jahresabschluss, Konzernabschluss) sowie Angaben zu den gesetzlichen und ggf. zusätzlichen Prüfungsvorschriften.
Beschreibung der Prüfung
Hier wird der Prüfungsauftrag unter Bezug auf die gesetzlichen Grundlagen und die angewandten Prüfungsstandards beschrieben. Insbesondere werden die Verantwortlichkeiten des gesetzlichen Vertreters und des Abschlussprüfers dargelegt.
Prüfungsurteil
Das Prüfungsurteil ist der zentrale Bestandteil des Bestätigungsvermerks. Es umfasst die Beurteilung, ob
- der Jahresabschluss den gesetzlichen Vorschriften und, soweit einschlägig, den weiteren Rechnungslegungsgrundsätzen entspricht,
- ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage vermittelt wird,
- der Lagebericht mit dem Jahresabschluss in Einklang steht.
Das Urteil selbst wird meist als uneingeschränkter Bestätigungsvermerk erteilt. Bei Vorbehalten, Versagungen oder eingeschränkten Feststellungen sind diese zu erläutern.
Zusatzhinweise und weitere Sachverhalte
Je nach Art und Umfang der Prüfung können zusätzliche Hinweise aufgenommen werden, etwa auf Verstöße gegen gesetzliche Vorschriften, auf erhebliche Unsicherheiten im Unternehmensfortbestand („Going Concern“) oder relevante nachträgliche Ereignisse.
Abschluss und Unterschrift
Der Bestätigungsvermerk ist von dem verantwortlichen Abschlussprüfer eigenhändig zu unterzeichnen und mit Datumsangabe zu versehen.
Arten des Bestätigungsvermerks
Uneingeschränkter Bestätigungsvermerk
Dieser wird erteilt, wenn die Prüfung keine Einwände gegen die Ordnungsmäßigkeit der Rechnungslegung ergab und der Abschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermittelt.
Eingeschränkter Bestätigungsvermerk
Bei begrenzten Einwendungen, die nicht die gesamte Aussagekraft des Abschlusses betreffen, erteilt der Prüfer einen eingeschränkten Bestätigungsvermerk, in dem die Einschränkungen explizit aufgeführt werden.
Versagungsvermerk
Kann ein den gesetzlichen Anforderungen entsprechendes Prüfungsurteil nicht gegeben werden, wird ein Versagungsvermerk erteilt. Auch eine Versagung hinsichtlich einzelner Teile des Abschlusses ist möglich (Teilversagung).
Bestätigungsvermerk mit Hinweisen
Bei bedeutsamen Sachverhalten außerhalb der prüferischen Beurteilung kann der Vermerk um Hinweise ergänzt werden, etwa auf rechtliche Risiken oder wesentliche Ungewissheiten.
Form und Veröffentlichung
Form des Bestätigungsvermerks
Der Bestätigungsvermerk muss schriftlich abgefasst und eigenhändig unterschrieben werden (§ 322 Abs. 1 HGB). Die elektronische Übermittlung ist nur zulässig, wenn die Echtheit und Integrität gesichert ist.
Veröffentlichungspflicht
Die Veröffentlichungspflicht des Bestätigungsvermerks betrifft kapitalmarktorientierte Unternehmen, große Kapitalgesellschaften und andere prüfungspflichtige Unternehmen im Sinne des § 316 HGB. Bei Offenlegung im Unternehmensregister muss der Originaltext des Bestätigungsvermerks beigefügt werden.
Aufbewahrung und Vorlage
Der Bestätigungsvermerk ist vom geprüften Unternehmen aufzubewahren und im Rahmen der gesetzlichen Offenlegungspflichten vorzulegen.
Funktion und Bedeutung im Rechtsverkehr
Der Bestätigungsvermerk ist ein wesentliches Vertrauenssignal im Wirtschaftsverkehr. Er bildet für Gesellschafter, Investoren, Gläubiger, Arbeitnehmer, Finanzverwaltung und sonstige Stakeholder eine wesentliche Entscheidungsgrundlage. Ein uneingeschränkter Bestätigungsvermerk ist Voraussetzung für Dividendenbeschlüsse, Entlastung des Managements und häufig für Kreditgewährung sowie andere Rechtsakte im Zusammenhang mit dem geprüften Unternehmen.
Haftung und Rechtsfolgen
Haftung des Prüfers
Die Ausstellung des Bestätigungsvermerks zieht eine besondere zivilrechtliche und ggf. strafrechtliche Haftung des Prüfers nach sich. Bei fehlerhafter Prüfung oder Ausstellung eines unzutreffenden Bestätigungsvermerks haftet der Prüfer gegenüber dem geprüften Unternehmen sowie Dritten unter bestimmten Voraussetzungen (§ 323 HGB, Deliktsrecht).
Rechtsfolgen eines versagten oder eingeschränkten Vermerks
Wird ein Vermerk eingeschränkt oder versagt, sind die Unternehmensorgane verpflichtet, dies in der Gesellschafterversammlung darzulegen. Ein versagter Bestätigungsvermerk kann haftungsrechtliche und kapitalmarktrechtliche Konsequenzen nach sich ziehen, da zum Beispiel die Ausschüttungssperre gemäß § 268 Abs. 8 HGB und andere Rechtsfolgen eintreten können.
Entwicklungen und Reformen
Im Zuge der europäischen Harmonisierungsbestrebungen und der Umsetzung des Bilanzrichtlinie-Umsetzungsgesetzes (BilRUG) sowie der Abschlussprüferaufsichtsreform hat sich auch die Ausgestaltung und Transparenzpflicht beim Bestätigungsvermerk weiterentwickelt. Seit 2017 sind erweiterte Angaben zu besonders wichtigen Prüfungssachverhalten (Key Audit Matters, KAM) für bestimmte Unternehmen verpflichtend.
Literatur und Fundstellen (Auszug)
- §§ 316 ff., 322 HGB (Handelsgesetzbuch)
- IDW PS 400, 405, 406 (Verlautbarungen des Instituts der Wirtschaftsprüfer)
- Europäische Abschlussprüferrichtlinie (2014/56/EU)
- Gesetz zur Umsetzung der Abschlussprüferrichtlinie (Abschlussprüferaufsichtsreformgesetz)
- Fachliteratur: Baetge/Kirsch/Thiele, Rechnungslegung und Prüfung der Unternehmen, tert. Auflage
Hinweis: Dieser Artikel bietet einen umfassenden Überblick zum Begriff Bestätigungsvermerk und seiner rechtlichen Einordnung. Für weiterführende Themenfelder und Detailfragen empfiehlt sich die Konsultation der einschlägigen Gesetzestexte und Fachpublikationen.
Häufig gestellte Fragen
Wer ist rechtlich zur Erteilung des Bestätigungsvermerks befugt?
Grundsätzlich ist die Erteilung des Bestätigungsvermerks ausschließlich dem bestellten Abschlussprüfer vorbehalten, der gemäß § 318 HGB für die gesetzlich vorgeschriebene Abschlussprüfung einer Kapitalgesellschaft oder anderer prüfungspflichtiger Unternehmen verantwortlich ist. Als Abschlussprüfer kommen in Deutschland insbesondere Wirtschaftsprüfer oder Wirtschaftsprüfungsgesellschaften in Betracht, wobei diese nach den Vorschriften des § 319 HGB unabhängig und zur Durchführung gesetzlicher Abschlussprüfungen zugelassen sein müssen. Zudem muss die Befugnis zur Erteilung eines Bestätigungsvermerks ausdrücklich im Prüfungsauftrag i. S. d. § 317 HGB festgelegt sein. Die unbefugte Erteilung eines Bestätigungsvermerks stellt einen Verstoß gegen berufsrechtliche Normen und kann berufsrechtliche sowie zivilrechtliche Konsequenzen nach sich ziehen, da der Bestätigungsvermerk ein hoheitliches Prüfungsurteil mit erheblicher rechtlicher Bedeutung für die Adressaten des Jahresabschlusses (z. B. Gesellschafter, Gläubiger, Öffentlichkeit) ist.
In welchem rechtlichen Rahmen ist der Bestätigungsvermerk verpflichtend zu erteilen?
Die gesetzliche Verpflichtung zur Erteilung eines Bestätigungsvermerks ergibt sich aus § 322 HGB und betrifft insbesondere prüfungspflichtige Unternehmen im Sinne des § 316 HGB, z. B. mittelgroße und große Kapitalgesellschaften, bestimmte Personenhandelsgesellschaften und Unternehmen von öffentlichem Interesse (PIEs). Bei freiwilligen Prüfungen können ebenfalls Bestätigungsvermerke ausgestellt werden, wenn diese vertraglich vereinbart sind. Der rechtliche Rahmen sieht vor, dass der Bestätigungsvermerk nur erteilt werden darf, sofern das Prüfungsurteil ohne jede Einschränkung positiv ausfällt und keine Versagungsgründe vorliegen. Die genaue Ausgestaltung und der Mindestinhalt des Bestätigungsvermerks sind gesetzlich in § 322 Abs. 2 bis 4 HGB sowie in den einschlägigen berufsrechtlichen Standards, wie den IDW PS 401 ff., normiert.
Welche rechtlichen Pflichten treffen den Abschlussprüfer im Zusammenhang mit dem Bestätigungsvermerk?
Der Abschlussprüfer ist verpflichtet, den Bestätigungsvermerk unabhängig, unparteiisch und nach den gesetzlichen und berufsrechtlichen Vorgaben zu erteilen (§§ 43, 57 WPO, §§ 317, 322 HGB). Er muss dabei insbesondere die Grundsätze ordnungsmäßiger Abschlussprüfung (GoA) einhalten und alle wesentlichen Sachverhalte und Unsicherheiten, die das Prüfungsurteil beeinflussen könnten, offenlegen. Ein besonderer Fokus liegt auf der Pflicht, im Bestätigungsvermerk mögliche Modifikationen, etwa eine eingeschränkte oder versagte Bestätigung, rechtskonform kenntlich zu machen. Darüber hinaus bestehen Aufbewahrungs- und Dokumentationspflichten (mindestens 6 Jahre gemäß § 51b WPO), um die Nachvollziehbarkeit der Prüfungsurteile für Dritte sicherzustellen und eine haftungsrechtliche Absicherung des Prüfers zu gewährleisten.
Welche rechtlichen Folgen hat ein unrichtiger Bestätigungsvermerk?
Ein unrichtiger oder unzulässiger Bestätigungsvermerk kann erhebliche haftungsrechtliche und strafrechtliche Konsequenzen für den Prüfer nach sich ziehen. Zivilrechtlich haftet der Prüfer nach § 323 HGB den Gesellschaftsgläubigern und der geprüften Gesellschaft selbst bei nachweisbarem Verschulden. Bei Vorsatz, grober Fahrlässigkeit oder strafbaren Handlungen wie Falschbeurkundung (§ 348 StGB) können zudem berufsaufsichtsrechtliche Maßnahmen und strafrechtliche Sanktionen eingreifen. Berufsrechtlich drohen dem Prüfer berufsgerichtliche Verfahren mit dem Risiko der Verhängung von Geldbußen oder der Entziehung der Bestellung. Die rechtliche Wirksamkeit etwaiger Verträge, die auf Basis eines unrichtigen Bestätigungsvermerks abgeschlossen wurden, bleibt grundsätzlich unberührt; jedoch können Betroffene bei Schadenseintritt Schadensersatz verlangen.
Wie ist der Bestätigungsvermerk rechtlich an den Jahresabschluss anzubringen?
Der Bestätigungsvermerk ist nach § 322 Abs. 1 Satz 2 HGB in schriftlicher Form zu erteilen und muss den unterzeichneten Bestätigungsvermerk dem nach den gesetzlichen Vorschriften aufgestellten Abschluss fest verbinden; dies umfasst auch den Lagebericht. Der Bestätigungsvermerk muss nach dem Stand des Gesetzes und berufsrechtlicher Auslegung ein eigenständiges, deutlich erkennbares Schriftstück sein, das die Identität des Prüfungsunternehmens, den Prüfungsort, das Datum sowie die Unterschrift des verantwortlichen Prüfers enthält. Die Verbindung kann – je nach konkreter Praxis – durch Festheftung oder einen Verweis im Deckblatt erfolgen, sofern die Unveränderbarkeit und Nachprüfbarkeit gewährleistet sind. Bei der Offenlegung des Abschlusses ist der Bestätigungsvermerk zwingender Bestandteil (§ 325 HGB).
Unter welchen rechtlichen Voraussetzungen kann der Bestätigungsvermerk versagt oder eingeschränkt werden?
Ein Bestätigungsvermerk ist zu versagen, wenn wesentliche Prüfungshindernisse, unbehebbare Unsicherheiten oder schwerwiegende Verstöße gegen Rechnungslegungsnormen vorliegen, die das Gesamtbild des Abschlusses nachhaltig beeinträchtigen (§ 322 Abs. 3 HGB). Einschränkungen sind vorzunehmen, wenn einzelne, aber nicht das gesamte Prüfungsergebnis betreffende Mängel bestehen (§ 322 Abs. 3 Satz 2 HGB). Die konkrete Ausgestaltung und Begründung solcher Modifikationen sind detailliert im Bestätigungsvermerk darzustellen, wobei die jeweiligen rechtlichen Vorgaben und die berufsrechtlichen Standards zu beachten sind. Der Prüfer muss die Adressaten darüber hinaus verständlich über Umfang und Inhalt der Einschränkungen oder der Versagung informieren.
Welche rechtlichen Informations- und Offenlegungspflichten bestehen im Zusammenhang mit dem Bestätigungsvermerk?
Kapitalgesellschaften und andere prüfungspflichtige Unternehmen sind nach § 325 HGB verpflichtet, den Bestätigungsvermerk zusammen mit dem Jahresabschluss und gegebenenfalls dem Lagebericht spätestens zwölf Monate nach dem Bilanzstichtag elektronisch beim Bundesanzeiger einzureichen. Gleiches gilt für die Offenlegung nach anderen speziellen Gesetzen (z. B. PublG, VAG, oder für Banken nach KWG und CRR). Eine fehlende oder verspätete Offenlegung des Bestätigungsvermerks kann zu Ordnungsgeldverfahren durch das Bundesamt für Justiz (§ 335 HGB) und ggf. weiteren Sanktionen führen. Innerhalb des Unternehmens ist der Bestätigungsvermerk den Organen, etwa dem Aufsichtsrat, unverzüglich zur Verfügung zu stellen, da dieser eine wesentliche Grundlage für deren Überwachungs- und Entlastungsentscheidungen bildet (§ 171 Abs. 1 AktG).
