Darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego za granicą mogą co do zasady zostać uwzględnione podatkowo. Nie wystarczy jednak, aby zagraniczna organizacja była uznana za organizację pożytku publicznego zgodnie z prawem państwa, w którym ma siedzibę. Muszą być również spełnione niemieckie wymogi dotyczące działalności pożytku publicznego. Potwierdził to ponownie Bundesfinanzhof (BFH, Federalny Trybunał Finansowy) w wyroku z 1 października 2025 r. (X R 20/22, sygn. akt).
Orzeczenie ma szczególne znaczenie dla darowizn na rzecz fundacji mających siedzibę w państwie trzecim, zwłaszcza w Szwajcarii. BFH wyjaśnia, że krajowy darczyńca ma kompleksowy obowiązek wykazania spełnienia podatkowych przesłanek odliczenia darowizny. Samo uznanie statusu organizacji pożytku publicznego przez zagraniczne organy podatkowe nie jest wystarczające.
Darowizna na rzecz szwajcarskiej fundacji
Podstawą postępowania była darowizna znacznej wartości na rzecz fundacji z siedzibą w Szwajcarii. Zmarła w międzyczasie darczyńczyni przekazała w okresie rozliczeniowym 2017 r. wysoką kwotę na rzecz szwajcarskiej fundacji. Celem fundacji było wspieranie dzieci i młodych dorosłych.
Fundacja była uznana za organizację pożytku publicznego zgodnie z prawem szwajcarskim i ze względu na swoją działalność była zwolniona z obowiązku podatkowego w Szwajcarii. Dysponowała odpowiednim potwierdzeniem właściwego kantonalnego urzędu podatkowego.
Powód, będący jedynym spadkobiercą darczyńczyni, domagał się uwzględnienia świadczenia jako wydatku szczególnego zgodnie z § 10b EStG (Einkommensteuergesetz, niemiecka ustawa o podatku dochodowym).
Finanzamt odmawia odliczenia darowizny
Finanzamt (niemiecki urząd skarbowy) odmówił odliczenia darowizny. Zażądał natomiast wykazania, że szwajcarska fundacja spełniała również wymogi niemieckiego prawa dotyczącego działalności pożytku publicznego.
W tym celu administracja podatkowa zażądała w szczególności następujących dokumentów:
-
Statutu lub aktu fundacyjnego;
-
Sprawozdań z działalności;
-
Zestawień przychodów i wydatków;
-
Raportów kasowych;
-
Zestawień majątku, w tym informacji o tworzeniu rezerw;
-
Dowodów otrzymania darowizn i ich wykorzystania zgodnie z przeznaczeniem;
-
Protokołów posiedzeń zarządu.
Powód przedłożył między innymi akt założycielski, wyciąg z rejestru handlowego, szwajcarskie zaświadczenie o zwolnieniu podatkowym oraz sprawozdanie z działalności za 2017 r.
Zgodnie z własnym oświadczeniem nie był on w stanie uzyskać pozostałych dokumentów, ponieważ fundacja nie chciała lub nie mogła mu ich udostępnić. Zaproponował zatem, aby Finanzamt wystąpił o brakujące dokumenty bezpośrednio do szwajcarskiej administracji podatkowej w ramach wymiany informacji.
Finanzamt odmówił.
Bezskuteczna skarga do Finanzgericht München
Także późniejsza skarga do Finanzgericht München (Sądu Finansowego w Monachium) nie została uwzględniona (wyrok z 31.03.2022 r. – 10 K 1766/20, sygn. akt).
Powód kontynuował następnie dochodzenie swojego żądania w postępowaniu rewizyjnym.
Kluczowe znaczenie miała wówczas w szczególności kwestia, czy odmowa odliczenia darowizny jest zgodna ze swobodą przepływu kapitału wynikającą z art. 63 AEUV (Vertrag über die Arbeitsweise der Europäischen Union, Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej).
BFH oddala rewizję
BFH oddalił rewizję jako bezzasadną.
Zdaniem X. Senatu powód nie wykazał, że szwajcarska fundacja spełniała przesłanki wymagane do uzyskania zwolnienia podatkowego zgodnie z prawem niemieckim.
Decydujące znaczenie miały w tym zakresie § 10b ust. 1 EStG w związku z § 50 ust. 1 EStDV (Einkommensteuer-Durchführungsverordnung, niemieckie rozporządzenie wykonawcze do ustawy o podatku dochodowym) oraz przepisy §§ 51 i nast. AO (Abgabenordnung, niemiecka ordynacja podatkowa) dotyczące działalności pożytku publicznego.
BFH sformułował w tym zakresie trzy zasadnicze tezy orzeczenia (tłumaczenie sensu):
-
Swoboda przepływu kapitału zgodnie z art. 63 AEUV nie zostaje naruszona przez uzależnienie podatkowego uwzględnienia darowizny na rzecz fundacji z siedzibą w Szwajcarii od krajowych wymogów obowiązujących w państwie członkowskim darczyńcy.
-
W przypadku świadczeń na rzecz zagranicznej osoby prawnej obowiązek wykazania, że przesłanki wynikające z tych wymogów zostały spełnione, spoczywa na krajowym darczyńcy.
-
Ustawodawca krajowy nie ma obowiązku uznawania statusu organizacji pożytku publicznego przyznanego na podstawie prawa zagranicznego.
Tym samym BFH potwierdza, że podatkowe uznanie zagranicznej fundacji nie zależy wyłącznie od jej opodatkowania w państwie siedziby. Decydujące jest natomiast to, czy fundacja spełnia niemieckie wymogi dotyczące działalności pożytku publicznego.
Należy wykazać formalne i materialne przesłanki działalności pożytku publicznego
W wyroku BFH wyjaśnił, że wymogi dotyczące odliczenia darowizny odnoszą się zarówno do statutu lub aktu fundacyjnego, jak i do faktycznego sposobu prowadzenia działalności.
Wymogi dotyczące formalnej zgodności statutu
Szczególne znaczenie ma statut lub akt ustanowienia fundacji.
Zgodnie z § 59 AO z właściwych dokumentów założycielskich musi wynikać, jaki cel objęty preferencją podatkową realizuje dana osoba prawna oraz że cel ten jest realizowany wyłącznie i bezpośrednio.
§ 60 ust. 1 AO wymaga ponadto, aby cele statutowe i sposób ich realizacji były określone na tyle precyzyjnie, by na podstawie statutu można było sprawdzić, czy spełnione są przesłanki preferencji podatkowej.
W rozpatrywanej sprawie BFH stwierdził istotne problemy już w odniesieniu do aktu fundacyjnego.
Wprawdzie wspieranie pomocy młodzieży i kształcenia zawodowego można było co do zasady zakwalifikować jako cele pożytku publicznego w rozumieniu § 52 ust. 2 AO, jednak istniały wątpliwości dotyczące dodatkowo przewidzianych celów dobroczynnych. W szczególności zabrakło dostatecznie konkretnego określenia kręgu osób potrzebujących pomocy ze względów osobistych lub ekonomicznych oraz kryteriów przyznawania świadczeń pomocowych.
Ponadto zdaniem BFH z aktu fundacyjnego nie wynikało wystarczająco jednoznacznie, że wskazane cele miały być realizowane wyłącznie i bezpośrednio.
Powód nie przedłożył przewidzianego w akcie fundacyjnym regulaminu uzupełniającego, który mógłby ewentualnie posłużyć do bliższego sprecyzowania tych kwestii. Tym samym zabrakło już wystarczającego dowodu formalnej zgodności statutu z wymogami prawa.
BFH podkreśla w tym kontekście, że niejasności statutu obciążają podmiot powołujący się na preferencję podatkową.
Wymogi dotyczące faktycznego sposobu prowadzenia działalności
Niezależnie od braków aktu fundacyjnego odliczenie darowizny nie było możliwe również ze względu na niewykazanie faktycznego sposobu prowadzenia działalności.
Zgodnie z § 63 ust. 1 AO faktyczny sposób prowadzenia działalności musi być ukierunkowany na wyłączne i bezpośrednie osiąganie celów objętych preferencją podatkową. Stosownie do § 63 ust. 3 AO należy to wykazać za pomocą prawidłowo prowadzonej ewidencji przychodów i wydatków.
Pomimo odpowiedniego wezwania Finanzamt powód nie przedłożył w tym zakresie wystarczających dokumentów. W szczególności zabrakło dowodów pozwalających ustalić, w jaki sposób fundacja faktycznie wykorzystywała swoje środki finansowe.
Przedłożone sprawozdanie roczne za 2017 r. zawierało jedynie wykres kołowy z procentowymi danymi dotyczącymi wykorzystania środków. Zdaniem BFH nie było to wystarczające.
Tym samym nie wykazano również materialnych przesłanek działalności pożytku publicznego.
Obowiązek dowodowy spoczywa na krajowym darczyńcy
Szczególne znaczenie praktyczne ma stanowisko BFH dotyczące rozkładu obowiązków dowodowych.
W przypadku krajowej organizacji pożytku publicznego istotne dokumenty znajdują się z reguły w posiadaniu samej organizacji. Administracja podatkowa może bezpośrednio sprawdzić jej sytuację podatkową.
W przypadku zagranicznej osoby prawnej sytuacja wygląda inaczej. Ponieważ zagraniczna organizacja nie podlega w takim samym zakresie niemieckim obowiązkom w zakresie składania deklaracji podatkowych, obowiązek wykazania faktycznego sposobu prowadzenia działalności spoczywa na krajowym darczyńcy.
Musi on zatem zadbać o to, aby dysponował wymaganymi informacjami i dokumentami. BFH uznaje taki rozkład obowiązków dowodowych za dopuszczalny również w świetle prawa Unii Europejskiej.
Zgodnie z tym stanowiskiem można co do zasady wymagać od darczyńcy, aby uzyskał od organizacji będącej beneficjentem dokumenty, z których wynikają w szczególności cele organizacji oraz prawidłowy sposób postępowania ze środkami pochodzącymi z darowizn.
Zdaniem BFH niemiecka administracja podatkowa nie ma obowiązku samodzielnego pozyskiwania brakujących dokumentów od zagranicznej administracji podatkowej.
Brak automatycznego uznawania zagranicznego statusu organizacji pożytku publicznego
Powód powoływał się w szczególności na art. 63 AEUV. Przepis ten gwarantuje swobodę przepływu kapitału między państwami członkowskimi, a także między państwami członkowskimi a państwami trzecimi. Zgodnie z orzecznictwem EuGH (Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej) również darowizny mogą być objęte zakresem ochrony tej swobody podstawowej.
Powód argumentował zatem, że niemieckie przepisy dotyczące odliczania darowizn nie mogą prowadzić do mniej korzystnego traktowania świadczeń na rzecz organizacji zagranicznych w porównaniu z darowiznami na rzecz organizacji krajowych.
BFH ostatecznie nie podzielił tej argumentacji. Wyjaśnił, że państwa członkowskie mają co do zasady swobodę samodzielnego określania przesłanek podatkowego wspierania celów pożytku publicznego. Zagraniczna organizacja nie musi zatem zostać uznana podatkowo wyłącznie dlatego, że w państwie swojej siedziby jest uznawana za organizację pożytku publicznego.
Niemcy mogą natomiast uzależnić podatkowe uwzględnienie darowizny od spełnienia wymogów niemieckiego prawa dotyczącego działalności pożytku publicznego.
Istotne zastrzeżenie
Należy jednak uwzględnić istotne zastrzeżenie: w konkretnym postępowaniu BFH nie musiał ostatecznie rozstrzygać, czy dodatkowe przesłanki określone w § 10b ust. 1 zdania 3–6 EStG, w szczególności wymogi dotyczące pomocy administracyjnej i pomocy przy egzekucji w przypadku zagranicznych beneficjentów świadczeń, są zgodne z art. 63 AEUV.
Odliczenie darowizny nie było możliwe już z tego względu, że nie wykazano w wystarczającym stopniu zgodności fundacji z niemieckimi wymogami dotyczącymi działalności pożytku publicznego.
Wyrok nie zawiera zatem ostatecznego rozstrzygnięcia tych dodatkowych przesłanek w świetle prawa Unii Europejskiej.
Należy pamiętać, że od 2025 r. decydujące znaczenie ma Zuwendungsempfängerregister (niemiecki rejestr beneficjentów świadczeń): bez wpisu zagranicznego beneficjenta do tego rejestru odliczenie darowizny nie jest już możliwe. W przypadku aktualnych świadczeń na rzecz organizacji zagranicznych ta formalna przeszkoda występuje zatem obok podkreślonych przez BFH wymogów dowodowych dotyczących formalnej i materialnej zgodności statutu.
Konsekwencje prawne dla praktyki doradczej
Orzeczenie ma istotne znaczenie praktyczne dla doradztwa podatkowego na rzecz darczyńców, spadkobierców i organizacji pożytku publicznego prowadzących działalność transgraniczną.
Zagraniczne zaświadczenia o statusie organizacji pożytku publicznego nie są wystarczające
Zagraniczne zaświadczenie o zwolnieniu podatkowym stanowi wprawdzie istotną przesłankę, ale nie daje automatycznego prawa do odliczenia darowizny w Niemczech.
Również fundacja uznana na podstawie prawa zagranicznego musi spełniać niemieckie wymogi określone w §§ 51 i nast. AO.
W ramach doradztwa należy zatem jeszcze przed przekazaniem darowizny sprawdzić, czy statut lub akt ustanowienia fundacji spełnia wymogi niemieckiego prawa dotyczącego działalności pożytku publicznego.
Zapewnienie dokumentacji przed przekazaniem darowizny
Orzeczenie pokazuje, że uzyskanie wymaganych dokumentów po przekazaniu darowizny może wiązać się ze znacznymi trudnościami.
Jeszcze przed przekazaniem świadczenia darczyńcy powinni zatem ustalić z zagraniczną organizacją, czy jest ona gotowa i zdolna udostępnić wymagane dowody. Należą do nich w szczególności:
-
Dokumenty założycielskie i statut;
-
Dowody dotyczące celów objętych preferencją podatkową;
-
Sprawozdania z działalności;
-
Rachunki przychodów i wydatków;
-
Zestawienia majątku;
-
Dowody konkretnego wykorzystania środków pochodzących z darowizn;
-
Dokumentacja faktycznego sposobu prowadzenia działalności.
Zwłaszcza w przypadku darowizn o większej wartości zaleca się wcześniejsze przeprowadzenie podatkowoprawnej weryfikacji organizacji będącej beneficjentem.
Weryfikacja statutów zagranicznych fundacji
Zagraniczne fundacje, które regularnie otrzymują darowizny z Niemiec, powinny podjąć konkretne działania.
Ich statuty powinny być skonstruowane w taki sposób, aby możliwe było jednoznaczne stwierdzenie spełnienia przesłanek określonych w §§ 51–68 AO.
W szczególności cele objęte preferencją podatkową muszą być określone wystarczająco precyzyjnie.
W przypadku celów dobroczynnych należy zadbać o wystarczająco precyzyjne określenie kręgu beneficjentów oraz przesłanek pozostawania w potrzebie.
Również wyłączne i bezpośrednie realizowanie celów musi jednoznacznie wynikać z dokumentów założycielskich.
Szczególne ryzyka związane z darowiznami do państw trzecich
Orzeczenie dotyczy fundacji z siedzibą w Szwajcarii. Ma ono zatem szczególne znaczenie dla świadczeń na rzecz organizacji spoza UE i EOG.
Oprócz ogólnych wymogów dotyczących działalności pożytku publicznego należy w tym przypadku uwzględnić także szczególne przesłanki wynikające z § 10b ust. 1 zdań 3–6 EStG.
W szczególności należy zweryfikować ustawowe wymogi dotyczące pomocy administracyjnej i wsparcia przy egzekucji.
Należy jednak pamiętać, że w niniejszym postępowaniu BFH nie zbadał ostatecznie zgodności tych dodatkowych przesłanek z art. 63 AEUV.
Orzeczenia nie należy zatem błędnie rozumieć w ten sposób, że wszystkie kwestie wynikające z prawa Unii Europejskiej dotyczące odliczenia darowizn przekazywanych do państw trzecich zostały już ostatecznie wyjaśnione.
Darowizny zagraniczne wymagają starannego przygotowania podatkowoprawnego
Wyrokiem z 1 października 2025 r. (X R 20/22) BFH potwierdził rygorystyczne wymogi dotyczące podatkowego odliczania darowizn na rzecz zagranicznych fundacji.
Osoby zamierzające przekazać większe kwoty zagranicznym fundacjom nie powinny zlecać weryfikacji możliwości podatkowego uznania organizacji dopiero w ramach rozliczenia podatku dochodowego.
Statut, faktyczny sposób prowadzenia działalności oraz dokumentacja wykorzystania środków powinny zostać starannie zweryfikowane jeszcze przed przekazaniem darowizny.
W przeciwnym razie, pomimo faktycznego prowadzenia działalności pożytku publicznego i odpowiedniego uznania za granicą, istnieje ryzyko całkowitej utraty prawa do podatkowego odliczenia darowizny.
MTR Legal Rechtsanwälte wspiera przedsiębiorstwa, inwestorów i zamożne osoby prywatne w kwestiach z zakresu prawa podatkowego. Więcej informacji można znaleźć na stronie doradztwo prawne w zakresie prawa podatkowego.
