La sentencia del Bundesfinanzhof (BFH, Tribunal Federal de lo Fiscal) de 19 de agosto de 2026 (Az. X R 8/25) tuvo su origen en un litigio sobre la legalidad de una liquidación modificada del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2001. La cuestión central era si el plazo de liquidación había quedado suspendido por las actuaciones de investigación de la inspección tributaria conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO (Abgabenordnung, Ley General Tributaria alemana).
Sospecha de evasión del impuesto sobre la renta
En el ejercicio controvertido de 2001, la demandante explotaba una empresa individual de carácter mercantil. Su hermano actuaba como asesor fiscal para ella, mientras que la esposa de este era la gerente de la empresa individual. Con efectos a 31.12.2003, la demandante transmitió gratuitamente la empresa a su cuñada.
La demandante presentó en 2002 la declaración del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2001. A continuación, el Finanzamt (oficina tributaria alemana) dictó el 06.03.2003 una liquidación del impuesto sobre la renta conforme a la declaración presentada, sujeta a reserva de comprobación de acuerdo con el § 164 AO.
El 03.05.2006 se practicó un registro en los locales comerciales de la empresa individual. Inicialmente, este no se dirigía contra la demandante, sino contra la madre de su cuñada. Después de que el agente de la inspección tributaria constatara que estaba investigando a la persona equivocada, ese mismo día incoó un procedimiento de investigación por delito fiscal contra la demandante por la sospecha de evasión del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2001. Sin embargo, la incoación del procedimiento de investigación no fue notificada formalmente a la demandante.
Procedimiento penal tributario archivado
La demandante tuvo conocimiento del registro y encargó entonces a un abogado que la representara en el procedimiento de investigación. Este solicitó en varias ocasiones acceso a las actuaciones de investigación. No obstante, la Bußgeld- und Strafsachenstelle (unidad alemana competente en materia de multas y asuntos penales tributarios) denegó las solicitudes correspondientes.
No pudo acreditarse una actuación dolosa
El procedimiento penal tributario seguido contra la demandante fue archivado el 13.01.2010 conforme al § 170, apartado 2, StPO (Strafprozessordnung, Código Procesal Penal alemán), dado que no pudo acreditarse una actuación dolosa. No obstante, en 2012 se le impuso una multa por reducción imprudente de impuestos.
Modificación de la liquidación tributaria
Entretanto, el Finanzamt había dictado el 28.01.2010 una liquidación modificada del impuesto sobre la renta correspondiente al año 2001. En ella incrementó considerablemente el beneficio procedente de la actividad empresarial, ya que determinados gastos que anteriormente se habían contabilizado como gastos empresariales dejaron de admitirse como partidas deducibles del beneficio.
La demandante impugnó esta liquidación modificada alegando que el plazo de liquidación ya había vencido. Por el contrario, el Finanzamt sostuvo que el vencimiento del plazo de liquidación había quedado suspendido por las actuaciones de investigación de la inspección tributaria conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO. El Finanzgericht (Tribunal de lo Fiscal alemán) estimó las pretensiones de la demandante.
El BFH se pronuncia sobre el plazo de liquidación
En el procedimiento X R 8/25, el BFH debía decidir si la liquidación modificada se había dictado todavía dentro del plazo de liquidación.
El Bundesfinanzhof desestimó por infundado el recurso de casación del Finanzamt y confirmó así la sentencia del Finanzgericht Münster (Tribunal de lo Fiscal de Münster).
Requisitos para la suspensión del vencimiento
El BFH aclaró que la suspensión del vencimiento prevista en el § 171, apartado 5, primera frase, AO está vinculada a dos requisitos esenciales: por una parte, desde un punto de vista objetivo, debe limitarse a los hechos que fueron efectivamente objeto de las investigaciones de la inspección tributaria. Por otra parte, desde un punto de vista subjetivo, el contribuyente debe poder reconocer a qué conjunto concreto de hechos se refieren las investigaciones.
Por tanto, no basta con que el contribuyente sepa únicamente que la inspección tributaria está investigándolo. Además, debe poder reconocer qué hechos concretos con relevancia fiscal son objeto de las investigaciones.
Necesidad de un conocimiento concreto
En el litigio no se discutía que la demandante tenía conocimiento de las actuaciones de investigación dirigidas contra ella. Sin embargo, no pudo acreditarse que, antes del vencimiento del plazo de liquidación aún en curso, también conociera los conjuntos concretos de hechos a los que se referían las investigaciones.
En particular, la relación de los objetos incautados no permitía reconocer que la inspección tributaria investigaba determinados pagos de comisiones a familiares y una posible factura simulada de una GmbH (Gesellschaft mit beschränkter Haftung, sociedad alemana de responsabilidad limitada).
El plazo de liquidación ya había vencido
La demandante no recibió la información concreta sobre estos hechos hasta el informe de investigación penal de 02.11.2009 y el informe de la inspección tributaria de 16.11.2009. Sin embargo, en ese momento el plazo de liquidación ya había vencido.
Por ello, el BFH confirmó que no concurrían los requisitos para una suspensión del vencimiento conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO.
En consecuencia, la liquidación modificada de 28.01.2010 se había dictado después del vencimiento del plazo de liquidación y era contraria a Derecho.
Requisitos relativos a la posibilidad de reconocer las actuaciones de investigación
La decisión del BFH se basa esencialmente en la interpretación del § 171, apartado 5, primera frase, AO y en la cuestión de qué requisitos deben exigirse para que el contribuyente pueda reconocer las actuaciones de investigación de la inspección tributaria.
Requisitos objetivos de la suspensión del vencimiento
En primer lugar, el BFH examinó el alcance objetivo de la suspensión del vencimiento conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO.
De acuerdo con esta disposición, el plazo de liquidación no vence cuando la inspección tributaria comienza a investigar las bases imponibles del contribuyente antes de que expire dicho plazo. Sin embargo, la suspensión del vencimiento solo se aplica en la medida en que alcancen efectivamente las investigaciones.
El BFH aclaró expresamente que la suspensión del vencimiento conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO no comprende la totalidad de la deuda tributaria, sino únicamente los hechos que fueron objeto de las investigaciones.
Como fundamento, el BFH estableció una comparación con el § 171, apartado 4, AO. Mientras que una inspección fiscal externa puede comprender, en principio, categorías tributarias y períodos impositivos completos, las investigaciones de la inspección tributaria se limitan normalmente a determinados hechos con relevancia fiscal.
Esto se deriva, en particular, de las distintas funciones de cada una de estas medidas. Mientras que una inspección fiscal externa tiene por objeto la investigación exhaustiva de la situación tributaria del contribuyente, la inspección tributaria tiene, conforme al § 208, apartado 1, AO, especialmente la función de investigar los delitos y las infracciones administrativas tributarias y determinar las correspondientes bases imponibles.
De ello se desprende que la suspensión del vencimiento conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO se produce en relación con hechos concretos y, por tanto, de forma puntual.
En consecuencia, solo se extiende a las deudas tributarias derivadas de los hechos investigados de manera concreta.
Requisitos subjetivos: posibilidad de reconocer las actuaciones de investigación
Reviste especial importancia la concreción realizada por el BFH de los requisitos subjetivos del § 171, apartado 5, primera frase, AO.
Con arreglo a la jurisprudencia anterior, se discutía hasta qué punto debía llegar la posibilidad del contribuyente de reconocer las actuaciones de investigación.
Hasta ahora, en el seno del BFH se había sostenido que podía ser suficiente con que el contribuyente reconociera que se estaban llevando a cabo investigaciones tributarias contra él. Según esta postura, no era necesario que conociera concretamente qué hechos individuales eran objeto de las investigaciones.
Frente a ello, el VIII. Senat (Sala VIII) había establecido requisitos más estrictos en sus sentencias de 03.07.2018 – VIII R 9/16 y VIII R 10/16.
Según estas, el contribuyente no solo debe poder reconocer que se están llevando a cabo investigaciones en relación con sus asuntos fiscales. Además, debe poder identificar el conjunto concreto de hechos al que se refieren dichas investigaciones.
El X. Senat (Sala X) se adhirió ahora expresamente a la postura más estricta del VIII. Senat.
Como fundamento, el BFH señaló, en particular, que los requisitos objetivos y subjetivos del § 171, apartado 5, primera frase, AO deben ser coherentes entre sí.
Dado que, desde un punto de vista objetivo, la suspensión del vencimiento solo comprende los hechos que son efectivamente objeto de las investigaciones, el contribuyente también debe poder reconocer qué hechos se están investigando.
Además, el BFH se remitió a la voluntad del legislador. Este pretendía garantizar que el contribuyente tuviera conocimiento del inicio de la suspensión del vencimiento. El mero conocimiento de que está siendo investigado no satisface esta finalidad protectora si no puede reconocerse el objeto concreto de las investigaciones.
No se cumplieron los requisitos de la suspensión del vencimiento
El BFH llegó a la conclusión de que no se cumplían los requisitos de la suspensión del vencimiento.
Es cierto que la demandante tenía conocimiento de las actuaciones de investigación de la inspección tributaria. Sin embargo, el Finanzgericht no pudo constatar que también conociera los conjuntos concretos de hechos a los que se referían las investigaciones.
En particular, la relación de los objetos incautados no proporcionaba información suficiente para determinar que la inspección tributaria investigaba pagos de comisiones a familiares y una posible factura simulada de una GmbH.
Según el BFH, tampoco era suficiente que la demandante supiera que sus rendimientos empresariales eran objeto de las investigaciones y que se había incautado documentación contable.
Además, revestía especial relevancia el hecho de que el abogado de la demandante hubiera solicitado en varias ocasiones, y sin éxito, el acceso a las actuaciones. Si se le hubiera concedido, tanto él como, por consiguiente, la demandante habrían podido conocer los conjuntos concretos de hechos.
Sin embargo, la demandante no recibió la información correspondiente hasta los informes de investigación de 2009. En ese momento, el plazo de liquidación ya había vencido.
Importancia práctica de la sentencia
Mediante la sentencia de 19.08.2026 – X R 8/25, el BFH ha concretado los requisitos para que se produzca la suspensión del vencimiento conforme al § 171, apartado 5, primera frase, AO y ha resuelto la anterior divergencia de criterios existente en su jurisprudencia.
La conclusión esencial de la resolución es que no basta con que el contribuyente tenga un mero conocimiento de las actuaciones de investigación de la inspección tributaria dirigidas contra él. Antes bien, mientras el plazo de liquidación siga en curso, también debe poder reconocer qué conjunto concreto de hechos es objeto de las investigaciones.
Valoración de las cuestiones de Derecho tributario
Las resoluciones ponen de manifiesto que las consecuencias fiscales dependen con frecuencia de la determinación precisa
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de los hechos relevantes,
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de la secuencia temporal y
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de los respectivos requisitos legales.
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