BFH zur steuerlichen Schlussbilanz bei Verschmelzung
Der Bundesfinanzhof hat zur Bewertung übergehender Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Schlussbilanz bei einer Verschmelzung Stellung genommen. Im Mittelpunkt stand die Frage, ob bei einem Ansatz der Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert nach § 11 Abs. 1 Satz 1 des Umwandlungssteuergesetzes 2006 auch ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert zu berücksichtigen ist und ob dieser einen negativen Wert haben kann.
Nach der Entscheidung ist bei einer Verschmelzung auf eine andere Körperschaft ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert anzusetzen, wenn die übergehenden Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Schlussbilanz mit dem gemeinen Wert bewertet werden. Ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert ist nach Auffassung des BFH jedoch ausgeschlossen.
Ausgangslage des Verfahrens
Verschmelzung und steuerliche Schlussbilanz
Das Verfahren betraf eine Verschmelzung, bei der das Vermögen der übertragenden B GmbH auf eine andere Körperschaft überging. In der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Gesellschaft wurden die übergehenden Wirtschaftsgüter nach § 11 Abs. 1 Satz 1 UmwStG 2006 mit dem gemeinen Wert angesetzt.
Die übertragende B GmbH wies in ihrer steuerlichen Schlussbilanz einen negativen Geschäfts- oder Firmenwert in Höhe von ./. 3.191.985,14 Euro aus. Dieser Betrag bildete den Kern des steuerlichen Streits.
Bewertung durch Gutachten
Die gemeinen Werte der übergehenden Wirtschaftsgüter waren durch ein Gutachten einer Wirtschaftsprüfungsgesellschaft vom 27.06.2012 ermittelt worden. Das zugrunde liegende Rechenwerk war im Verfahren selbst nicht streitig.
Nach Hinzurechnung des Netto-Finanzvermögens ergab sich für die übertragende Gesellschaft ein positiver Unternehmenswert, bezogen auf das Eigenkapital. Umstritten blieb gleichwohl, ob der in der Schlussbilanz ausgewiesene negative Geschäfts- oder Firmenwert steuerlich anzuerkennen war.
Streitpunkt: Negativer Geschäfts- oder Firmenwert
Auffassung der Finanzverwaltung
Auslöser des Rechtsstreits war eine Außenprüfung. Das Finanzamt vertrat die Ansicht, ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert sei nicht anzusetzen, weil der Substanzwert des Betriebsvermögens die steuerliche Wertuntergrenze bilde.
Die Klägerin machte demgegenüber geltend, der negative Geschäfts- oder Firmenwert müsse berücksichtigt werden. Hilfsweise trug sie vor, bei Versagung eines negativen Geschäfts- oder Firmenwerts sei ein negativer Ausgleichsposten zuzulassen, um den gemeinen Wert der übergehenden Sachgesamtheit zutreffend abzubilden.
Entscheidung des Finanzgerichts
Die Klage vor dem Hessischen Finanzgericht blieb ohne Erfolg. Das Finanzgericht hatte mit Urteil vom 02.12.2021, Az. 4 K 130/20, entschieden.
Gegen diese Entscheidung wandte sich die Klägerin mit der Revision zum Bundesfinanzhof. Der BFH gab der Revision statt, hob die Vorentscheidung auf und verwies die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zurück.
Kernaussagen des Bundesfinanzhofs
Ansatz selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter
Der BFH stellte klar, dass sich die Anwendbarkeit des § 11 UmwStG nach Maßgabe von § 1 UmwStG richtet. Werden die übergehenden Wirtschaftsgüter in der steuerlichen Schlussbilanz mit dem gemeinen Wert angesetzt, umfasst dies auch nicht entgeltlich erworbene oder selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter.
Dazu kann auch ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert gehören. Die vom BFH ausgelegte Fassung des § 11 Abs. 1 Satz 1 UmwStG, wonach die Wirtschaftsgüter einschließlich nicht entgeltlich erworbener oder selbst geschaffener immaterieller Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert anzusetzen sind, besteht wortgleich auch in der Gesetzesfassung vom 02.12.2024 fort.
Kein negativer Geschäfts- oder Firmenwert
Nach der Entscheidung des BFH kann ein Geschäfts- oder Firmenwert jedoch nicht negativ sein. Der Geschäfts- oder Firmenwert ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Gesamtwert der übergehenden Sachgesamtheit und dem Saldo der Aktiva und Passiva, die unter Aufdeckung stiller Reserven und stiller Lasten angesetzt werden.
Aus dieser Begriffsbestimmung folgt nach der Rechtsprechung des BFH, dass ein negativer Wert nicht als Geschäfts- oder Firmenwert angesetzt werden kann. Der in der steuerlichen Schlussbilanz ausgewiesene negative Geschäfts- oder Firmenwert in Höhe von ./. 3.191.985,14 Euro konnte daher nicht als solcher berücksichtigt werden.
Ansatz weiterer Wirtschaftsgüter trotz steuerlicher Ansatzverbote
Einbeziehung von Rückstellungen
Der BFH führte weiter aus, dass bei der Bewertung nach § 11 Abs. 1 Satz 1 UmwStG alle Wirtschaftsgüter anzusetzen sind, für die im allgemeinen Bilanzsteuerrecht Ansatzverbote bestehen. Dies betrifft insbesondere Passivierungsverbote.
Zu den anzusetzenden Wirtschaftsgütern gehören nach der Entscheidung insbesondere:
- Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten,
- Drohverlustrückstellungen,
- weitere Wirtschaftsgüter, für die im allgemeinen Bilanzsteuerrecht Ansatzverbote gelten.
Reine Aufwandsrückstellungen sind demgegenüber nicht zu bilden. Diese Einschränkung bleibt für die steuerliche Schlussbilanz im Rahmen des § 11 Abs. 1 Satz 1 UmwStG maßgeblich.
Bedeutung der Abgrenzung
Die Entscheidung trennt damit deutlich zwischen einem begrifflich ausgeschlossenen negativen Geschäfts- oder Firmenwert und anderen bilanziellen Positionen, die trotz allgemeiner steuerlicher Ansatzverbote in der steuerlichen Schlussbilanz zu berücksichtigen sein können. Maßgeblich ist, ob es sich um Wirtschaftsgüter handelt, die im Rahmen der Bewertung mit dem gemeinen Wert anzusetzen sind.
Ob wirtschaftliche Umstände, die im negativen Geschäfts- oder Firmenwert abgebildet werden sollten, auf andere Weise in der steuerlichen Schlussbilanz berücksichtigt werden können, blieb im zweiten Rechtsgang offen. Hierzu reichten die Feststellungen des Finanzgerichts nach Auffassung des BFH nicht aus.
Zurückverweisung an das Finanzgericht
Keine abschließende Sachentscheidung durch den BFH
Der Bundesfinanzhof hob die Entscheidung des Hessischen Finanzgerichts auf und verwies die Sache zurück. Die Zurückverweisung erfolgte nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO, weil die tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts nicht ausreichten, um abschließend in der Sache zu entscheiden.
Damit steht fest, dass ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert nicht als solcher angesetzt werden kann. Nicht abschließend entschieden war jedoch, ob und in welchem Umfang die wirtschaftlichen Faktoren, die die Klägerin über den negativen Geschäfts- oder Firmenwert erfassen wollte, anderweitig in der steuerlichen Schlussbilanz zu berücksichtigen sind.
Reichweite der Entscheidung
Die Entscheidung betrifft die steuerliche Behandlung im Rahmen einer Verschmelzung auf eine andere Körperschaft nach dem Umwandlungssteuergesetz. Sie bezieht sich auf den Ansatz übergehender Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft.
Der BFH hat dabei zwei zentrale Aussagen getroffen: Einerseits kann ein selbst geschaffener Geschäfts- oder Firmenwert bei Ansatz der Wirtschaftsgüter mit dem gemeinen Wert zu berücksichtigen sein. Andererseits ist ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert begrifflich ausgeschlossen.
Häufige Fragen
Kann ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert bei einer Verschmelzung steuerlich angesetzt werden?
Nach dem Urteil des BFH kann ein Geschäfts- oder Firmenwert nicht negativ sein. Ein in der steuerlichen Schlussbilanz ausgewiesener negativer Geschäfts- oder Firmenwert ist daher nicht als solcher anzusetzen.
Was bedeutet das für Betroffene?
Bei Verschmelzungen kann die Bewertung der übergehenden Wirtschaftsgüter erhebliche steuerliche Bedeutung haben. Die Entscheidung zeigt, dass selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter zu berücksichtigen sein können, ein negativer Geschäfts- oder Firmenwert jedoch ausgeschlossen ist.
Sind Rückstellungen trotz steuerlicher Passivierungsverbote zu berücksichtigen?
Nach der Entscheidung sind Wirtschaftsgüter anzusetzen, für die im allgemeinen Bilanzsteuerrecht Ansatzverbote gelten. Dazu zählen insbesondere Rückstellungen für ungewisse Verbindlichkeiten und Drohverlustrückstellungen; reine Aufwandsrückstellungen sind nicht zu bilden.
Einordnung für Unternehmen und Gesellschafter
Das Urteil des BFH verdeutlicht, dass die steuerliche Schlussbilanz bei Umwandlungen eine präzise Abgrenzung zwischen Geschäfts- oder Firmenwert, sonstigen Wirtschaftsgütern und nicht zu bildenden Rückstellungen erfordert. Gerade bei Verschmelzungen kann die zutreffende Anwendung von § 11 UmwStG für Unternehmen, Investoren und vermögende Privatpersonen von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung sein.
MTR Legal Rechtsanwälte unterstützt Mandanten bei steuerrechtlichen Fragestellungen im Zusammenhang mit Umwandlungen, Unternehmensbewertungen und steuerlichen Strukturierungen. Bei rechtlichen Fragen zu diesem Themenkreis finden Sie weitere Informationen unter Rechtsberatung im Steuerrecht.
