Erhaltungsaufwand

Begriff und Definition des Erhaltungsaufwands

Der Erhaltungsaufwand ist ein zentraler Begriff im deutschen Steuerrecht und betrifft insbesondere die einkommensteuerliche Behandlung von Aufwendungen, die zur Erhaltung, Wiederherstellung oder Nutzungsfähigkeit von Wirtschaftsgütern, insbesondere von Immobilien, aufgebracht werden. Er unterscheidet sich rechtlich, wirtschaftlich und steuerlich erheblich von dem sogenannten Herstellungsaufwand. Die Abgrenzung beider Begriffe ist sowohl für Steuerpflichtige als auch für die Finanzverwaltung von entscheidender Bedeutung, da sie über die Sofortabzugsfähigkeit der jeweiligen Aufwendungen oder deren Aktivierung als Anschaffungs- bzw. Herstellungskosten entscheidet.

Rechtliche Grundlagen des Erhaltungsaufwands

Gesetzliche Regelungen

Die grundlegende steuerliche Einordnung des Erhaltungsaufwands findet sich im Einkommensteuergesetz (EStG), insbesondere im Zusammenhang mit den §§ 9, 21, 23 EStG (Werbungskosten, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung) sowie im Zusammenhang mit den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung und der Abgabenordnung. Daneben hat die Finanzverwaltung mit verschiedenen Verwaltungsanweisungen, insbesondere den Einkommensteuer-Richtlinien (EStR) und den gleichlautenden Ländererlassen, die Rechtsanwendung konkretisiert. Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) präzisiert die Anwendung im Einzelfall.

Wesensmerkmale des Erhaltungsaufwands

Erhaltungsaufwand liegt immer dann vor, wenn eine bestehende Substanz erhalten, Instand gesetzt oder in einen betriebsbereiten Zustand zurückversetzt wird, ohne dass dadurch das Wirtschaftsgut wesentlich verbessert, erweitert oder in seiner Nutzungsdauer wesentlich verlängert wird. Typische Maßnahmen sind beispielsweise die Schadensbeseitigung, der Austausch abgenutzter Teile durch gleichwertige neue Teile oder Renovierungsarbeiten.

Abgrenzung zum Herstellungsaufwand

Definition des Herstellungsaufwands

Herstellungsaufwand liegt hingegen vor, wenn Aufwendungen dazu bestimmt sind, ein Wirtschaftsgut (z.B. eine Immobilie) erstmalig herzustellen, zu erweitern oder wesentlich zu verbessern. In diesem Fall sind die Kosten nicht sofort als Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben abziehbar, sondern müssen aktiviert und über die Nutzungsdauer abgeschrieben werden.

rechtliche Bedeutung der Abgrenzung

Die Abgrenzung zwischen Erhaltungs- und Herstellungsaufwand ist rechtlich relevant für die steuerliche Sofortabzugsfähigkeit (§ 11 EStG, § 4 Abs. 4 EStG). Während Erhaltungsaufwand als Betriebsausgaben oder Werbungskosten steuermindernd im Jahr der Entstehung berücksichtigt werden kann, unterliegt der Herstellungsaufwand der Aktivierungspflicht und setzt eine Abschreibung nach § 7 EStG voraus.

Maßgebliche Kriterien

Die Abgrenzung erfolgt nach objektiven Kriterien:

• Physische Veränderungen am Wirtschaftsgut (Reparatur vs. Erweiterung)
• Wirtschaftlicher Zweck der Maßnahme (Substanzerhaltung vs. Verbesserung)
• Wertsteigerung und Nutzungsdauer (wesentliche Verbesserung, Verlängerung)

BFH-Urteile, wie beispielsweise das Urteil vom 14.09.2004 (IX R 48/03), bieten hierzu detaillierte Leitlinien.

Steuergesetzliche Einordnung und praktische Bedeutung

Behandlung als Werbungskosten oder Betriebsausgaben

Aufwendungen für Erhaltungsmaßnahmen können unmittelbar als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG), aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder selbständiger Tätigkeit (§ 4 Abs. 4 EStG) berücksichtigt werden. Dabei spielt keine Rolle, ob die Maßnahmen planmäßig oder infolge unvorhergesehener Ereignisse vorgenommen werden.

Verteilungsmöglichkeiten bei umfangreichen Erhaltungsmaßnahmen

Gemäß § 82b EStDV besteht für Steuerpflichtige die Möglichkeit, größere, innerhalb eines Jahres entstandene Erhaltungsaufwendungen auf zwei bis fünf Jahre steuerlich zu verteilen. Dieses Wahlrecht besteht nur für vermietete Immobilien im Privatvermögen und kann insbesondere zu steuerlichen Gestaltungsvorteilen bei progressivem Einkommensteuertarif führen.

Typische Beispiele für Erhaltungsaufwand

Zu den gängigen Beispielen zählen:

• Austausch von Fenstern oder Heizungsanlagen gegen technisch gleichwertige neue Teile
• Instandsetzung von Dächern, Fassaden oder Treppen
• Beseitigung von Wasser- oder Sturmschäden
• Wiederherstellung der Funktionstüchtigkeit eines Maschinenparks

Nicht als Erhaltungsaufwand gelten hingegen:

• Anbau eines Balkons oder Wintergartens
• Einbau eines Fahrstuhls in ein bestehendes Gebäude
• grundlegende Modernisierungen, die einer wesentlichen Verbesserung gleichkommen

Abzugsfähigkeit und steuerliche Folgen

Zeitlicher Ansatz des Erhaltungsaufwands

Der steuerliche Abzug erfolgt im Jahr der wirtschaftlichen Verursachung, d.h. in dem Jahr, in dem die Aufwendungen geleistet werden. Werden erhebliche Erhaltungsaufwendungen für mehrjährige Maßnahmen getätigt, kann das Wahlrecht zur Verteilung über mehrere Jahre in Anspruch genommen werden.

Dokumentations- und Nachweispflichten

Die Erkennbarkeit des Erhaltungsaufwandes muss ausreichend dokumentiert werden. Dazu gehören Angebote, Rechnungen, Zahlungsbelege und – bei umfangreichen Maßnahmen – detaillierte Leistungsbeschreibungen. Die Finanzverwaltung kann die Vorlage dieser Unterlagen zur Beurteilung der steuerrechtlichen Einordnung verlangen.

Besonderheiten bei anschaffungsnahen Aufwendungen

Eine wichtige Ausnahme bildet der sogenannte anschaffungsnahe Aufwand (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG). Wird innerhalb der ersten drei Jahre nach Erwerb einer Immobilie ein Sammelbetrag von mehr als 15 % der Anschaffungskosten (ohne Grund und Boden) für bauliche Maßnahmen aufgewendet, gelten diese Aufwendungen als anschaffungsnahe Herstellungskosten und sind über die Abschreibung (§ 7 EStG) zu berücksichtigen. Reine Instandhaltungsaufwendungen im Rahmen der normalen Abnutzung sind hiervon ausgenommen.

Steuerliche Behandlung bei privaten und betrieblichen Immobilien

Die Grundsätze zur Einordnung als Erhaltungsaufwand gelten gleichermaßen für Vermieterinnen und Vermieter von Privatimmobilien, wie auch für Unternehmen bei Betriebsimmobilien. Unterschiede ergeben sich vor allem bei der Gewinnermittlung (Einnahmen-Überschuss-Rechnung vs. Bilanzierung) und bei der Möglichkeit der Bildung steuerlicher Rückstellungen für Instandhaltungsmaßnahmen.

Umsatzsteuerliche Aspekte

Sofern die Maßnahmen im Rahmen eines umsatzsteuerpflichtigen Unternehmens erfolgen, ist der Vorsteuerabzug für bezogene Leistungen regelmäßig möglich (§ 15 UStG).

Rechtsprechung

Die Beurteilung des Einzelfalles ist häufig Gegenstand finanzgerichtlicher Entscheidungen, wobei insbesondere die Zuordnung zu den Kategorien Erhaltungsaufwand, Herstellungsaufwand sowie anschaffungsnahem Aufwand und die steuerliche Behandlung von Einzelmaßnahmen immer wieder Gegenstand von Streitigkeiten zwischen Steuerpflichtigen und Finanzbehörden ist. Maßgeblich sind in diesen Fällen die jeweils aktuellen Leitentscheidungen des Bundesfinanzhofs.

Literaturhinweise und weiterführende Vorschriften

• Einkommensteuergesetz (EStG) insbesondere §§ 4, 7, 9, 21, 23
• Einkommensteuerdurchführungsverordnung (EStDV), insbesondere § 82b
• Umsatzsteuergesetz (UStG), § 15
• BFH-Urteile zum Themenkomplex Erhaltungsaufwand und Herstellungsaufwand
• BMF-Schreiben und Länderlasse zur Abgrenzungsproblematik

Hinweis: Die steuerrechtliche Behandlung von Erhaltungsaufwand ist komplex und unterliegt ständigen Anpassungen durch Gesetzgebung und Rechtsprechung. In Zweifelsfällen bietet die Konsultation aktueller Verwaltungsvorschriften und einschlägiger Rechtsliteratur weitere Orientierung.

Häufig gestellte Fragen

Welche rechtlichen Voraussetzungen müssen für die steuerliche Anerkennung von Erhaltungsaufwand erfüllt sein?

Damit Aufwendungen als Erhaltungsaufwand steuerlich anerkannt werden, muss zunächst ein einkommensteuerlich relevantes Objekt, in der Regel ein vermietetes Gebäude oder eine zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung genutzte Immobilie, vorliegen. Die Maßnahme muss nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Regelungen im Einkommensteuergesetz (§ 9 Abs. 1 S. 1 und 2 EStG i.V.m. § 21 EStG) dem Erhalt der Substanz oder der Bewohnbarkeit des Gebäudes dienen und darf keine Herstellungskosten im Sinne von § 255 Abs. 2 HGB verursachen. Die Kosten dürfen demnach nicht der Erweiterung oder einer grundlegenden Verbesserung des Gebäudes oder dessen Komponenten dienen. Es ist zwingend erforderlich, dass die Aufwendungen laufend oder regelmäßig im Rahmen der gewöhnlichen Nutzung anfallen (zum Beispiel Austausch von Fenstern, Reparatur des Dachs, Erneuerung von Heizungsanlagen), nicht jedoch zur erstmaligen Erstellung oder umfassenden Modernisierung. Zudem müssen sämtliche Aufwendungen durch Belege oder Rechnungen nachgewiesen werden. Wird gegen diese Anforderungen verstoßen, etwa indem Maßnahmen erheblich über das normale Maß der Instandsetzung hinausgehen und zu einer wesentlichen Verbesserung führen, kann das Finanzamt die steuerliche Anerkennung als sofort abzugsfähigen Erhaltungsaufwand versagen.

Welche Abgrenzung gibt es zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten aus rechtlicher Sicht?

Die Abgrenzung zwischen Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten ist für die steuerliche Behandlung von größter Bedeutung und richtet sich insbesondere nach § 255 HGB in Verbindung mit den Vorschriften der Einkommensteuer und ergangener Rechtsprechung. Herstellungskosten liegen immer dann vor, wenn durch eine Baumaßnahme entweder ein neues Gebäude, ein Gebäudeteil oder eine Anlage geschaffen oder eine über ihren ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung herbeigeführt wird. Hingegen zählen zum Erhaltungsaufwand nur Maßnahmen, die dazu dienen, den ursprünglichen Zustand wiederherzustellen oder die ordnungsgemäße Nutzung zu erhalten, ohne das Objekt zu verbessern oder zu erweitern. Juristisch ausschlaggebend ist dabei, ob die Maßnahme den Gebrauchswert des Objekts lediglich erhält oder wesentlich erhöht. Auch die sogenannten anschaffungsnahen Herstellungskosten (§ 6 Abs. 1 Nr. 1a EStG) sind zu beachten: Werden innerhalb von drei Jahren nach Anschaffung des Gebäudes Aufwendungen für Instandsetzung und Modernisierung durchgeführt, die 15 % der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen, gelten diese Kosten unabhängig von ihrer Art als Herstellungskosten.

Welche formalen Anforderungen müssen bei der Geltendmachung von Erhaltungsaufwand gegenüber dem Finanzamt erfüllt sein?

Für die steuerliche Geltendmachung von Erhaltungsaufwand ist es essenziell, die ordnungsgemäße Dokumentation der einzelnen Maßnahmen sicherzustellen. Die Aufwendungen müssen dem Finanzamt detailliert nachgewiesen werden, was typischerweise durch Originalrechnungen, Zahlungsbelege und gegebenenfalls Verträge mit Handwerksbetrieben erfolgt. Sogenannte Eigenleistungen sind nur insoweit abzugsfähig, als tatsächlich Auslagen für Material oder Fremdleistungen vorliegen; der eigene Arbeitslohn oder nicht nachgewiesene Aufwendungen werden steuerlich nicht anerkannt. Die Zuordnung der Erhaltungsaufwendungen zum richtigen Veranlagungszeitraum ist ebenfalls zwingend: Berücksichtigt werden können nur die Aufwendungen des Jahres, in dem sie geleistet wurden. Darüber hinaus ist im Rahmen der Steuererklärung eine genaue Aufgliederung der Kostenpositionen erforderlich, um eine Abgrenzung zu möglichen Herstellungskosten zu ermöglichen.

Was geschieht rechtlich, wenn mehrere Maßnahmen – Erhaltungsaufwand und Herstellungskosten – gleichzeitig durchgeführt werden?

Wenn Instandhaltungs- beziehungsweise Erhaltungsmaßnahmen und bauliche Erweiterungen oder Verbesserungen gleichzeitig am Objekt vorgenommen werden, verlangt die Finanzverwaltung eine strikte Trennung der jeweiligen Kosten nach ihrem rechtlichen Charakter. Jeder einzelne Rechnungsposten muss entsprechend seiner steuerlichen Zuordnung entweder als Erhaltungsaufwand oder als Herstellungskosten deklariert werden. Im Einzelfall kann eine Aufteilung durch sachgerechte Schätzung (zum Beispiel nach dem Verhältnis der jeweiligen Gewerke oder anhand der für einzelne Maßnahmen aufgewendeten Flächen) erfolgen, sofern sich die getrennte Abrechnung in den Handwerkerrechnungen nicht eindeutig wiederfindet. Kann die Zuordnung nicht sachgerecht erfolgen, droht die Behandlung aller Kosten als Herstellungskosten, welche lediglich über die Abschreibung steuerlich geltend gemacht werden können.

Wie wird Erhaltungsaufwand in Erbengemeinschaften oder bei mehreren Eigentümern rechtlich verteilt?

Erhaltungsaufwendungen an gemeinschaftlichem Eigentum, etwa in Erbengemeinschaften oder bei mehreren Miteigentümern, sind in Höhe der jeweiligen Beteiligungsquote abzugsfähig. Das deutsche Steuerrecht sieht hier vor, die Erhaltungsaufwendungen entsprechend dem Anteil am Gesamteigentum aufzuteilen. Juristisch ist dies regelmäßig durch einen eindeutigen Nachweis der Eigentumsverhältnisse (Grundbuchauszug, Erbvertrag) und eine Zuordnung der Kosten auf die jeweiligen Beteiligten zu belegen. Jeder Eigentümer kann seinen Anteil an den Erhaltungsaufwendungen im Rahmen seiner persönlichen Steuererklärung als Werbungskosten absetzen, vorausgesetzt, das Objekt dient der Einkünfteerzielung (z. B. Vermietung) und nicht ausschließlich eigenen Wohnzwecken.

Welche besonderen rechtlichen Regelungen gelten für den sogenannten „verteilten Erhaltungsaufwand“?

Nach § 82b der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung (EStDV) haben bestimmte Steuerpflichtige, insbesondere Privatpersonen, die Möglichkeit, größere Erhaltungsaufwendungen an vermieteten Wohngebäuden gleichmäßig auf zwei bis fünf Jahre zu verteilen. Voraussetzung hierfür ist, dass die Maßnahmen nicht als Herstellungskosten qualifizieren. Der Antrag auf Verteilung muss mit der Steuererklärung des Jahres gestellt werden, in dem die Aufwendungen entstanden sind. Eine nachträgliche Änderung ist, sofern der bestandskräftige Steuerbescheid vorliegt, ausgeschlossen. Die Verteilungsmöglichkeit greift nicht bei bereits abgeschriebenen Gebäuden oder solchen, die von der öffentlichen Hand genutzt werden. Ziel ist es, steuerliche Belastungsspitzen bei hohen Erhaltungsaufwendungen abzufedern und eine gleichmäßigere Ertragsverteilung im Rahmen der steuerlichen Veranlagung zu ermöglichen.