Şirket paylarına ilişkin tipik olmayan bir alt ortaklık verilmesi: Güncel yüksek mahkeme içtihatlarına göre veraset ve intikal vergisi yükümlülüğü yok
Şirket paylarının devri – özellikle de sözde alt ortaklıklar çerçevesinde – hem şirketler hem de vergi hukuku açısından çok katmanlı bir konudur ve bu nedenle ayrı değerlendirilmelidir. Özellikle, bir şirket payına tipik olmayan bir alt ortaklık verilmesinin veraset ve intikal vergisine tabi olup olmadığı konusu uzun süre tartışmalıydı ve artık Federal Maliye Mahkemesi’nin (BFH, 12.12.2007 tarihli, II R 10/06 sayılı kararı) bir kararıyla açıklığa kavuşturulmuştur.
Alt ortaklık kavramı ve hukuki sınıflandırması
Alt ortaklık, şirketle ilgili hukuki işlemlerin özel bir şeklidir. Burada, bir şirket payının sahibi, üçüncü bir kişiye bu payın ekonomik başarısı veya başarısızlığına ortak olma hakkı tanır; ancak bu kişiye, dışarıya karşı şirket ortağı olma statüsü kazandırmaz. Uygulamada, özellikle ticaret siciline kaydedilmeyen ve sadece taraflar arasında hüküm doğuran, sözde gizli alt ortaklıklar görülür.
Tipik olmayan bir alt ortaklık, alt ortağa ekonomik katılım hakkının ötesinde herhangi bir özel hak verilmediğinde söz konusudur. Bu, tipik alt ortaklıktan farklıdır; tipik alt ortaklıkta alt ortak, esaslı kararlara ortak olur ve girişimsel risk taşır.
Veraset ve intikal vergisi açısından değerlendirme ve BFH’nin görüşü
Veraset ve intikal vergisi hukukuna göre, esasında hayatta yapılan her türlü karşılıksız devir, alıcı adına bir malvarlığı artışı olduğu anda vergiye tabidir (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG). Tipik olmayan bir alt ortaklık hakkı tanınmasının vergiye tabi bir malvarlığı devri olup olmadığı sorusu ise tartışmalıydı.
BFH, kararıyla açıkça ortaya koymuştur ki, bir şirket payına ilişkin tipik olmayan bir alt ortaklık devri, veraset ve intikal vergisi yasası anlamında bir bağış olarak kabul edilmez; alt ortağın ekonomik katılım hakkı sadece sonuca dayalı borç ilişkisine dayanıyor ve şirket malvarlığı üzerinde ek bir tasarruf yetkisi verilmediği sürece. Ekonomik mülkiyet esas hissedarda kalır, bu nedenle vergiye esas alınacak bir zenginleşme söz konusu değildir.
Kararın gerekçesi
BFH, görüşünü özellikle alt ortaklığın borç ilişkisine dayalı bir sözleşme olma niteliğine dayandırmaktadır. Alt ortak şirketteki ortak sıfatını kazanmaz ve bu nedenle sadece pay sahibine karşı talep hakkı, ancak şirkete karşı hak sahipliği elde etmez; bu da veraset ve intikal vergisi açısından bağımsız bir malvarlığı nesnesi oluşturmaz. Ancak, tipik olmayan değil de, oy hakları ve ortak idare hakları tanınan tipik bir alt ortaklığın devri halinde vergiye tabi bir devir söz konusu olabilir.
Uygulamadaki önemi ve sonuçları
BFH’nin kararı, tipik olmayan alt ortaklıkların devrinin – eğer tamamen borç ilişkisine dayalı olarak düzenlenmişse – veraset ve intikal vergisi kapsamına girmeyeceği konusunda uygulamaya açıklık kazandırmaktadır. Bu sonuç, aile içi şirket payı devirleri veya girişim sermayesi yapılanmaları gibi sıklıkla karşılaşılan durumlarda, şirket ve malvarlığının intikal planlamasında büyük önem taşır. Bununla beraber, istenmeyen vergi sonuçlarından kaçınmak amacıyla, vergi ve şirket hukuku çerçevesi dikkate alınarak sözleşmenin titizlikle hazırlanması gerekliliği devam etmektedir.
Diğer ortaklık türlerinden ayrım ve güncel gelişmelerin dikkate alınması
Veraset ve intikal vergisi değerlendirmesinin her zaman somut olaya özgü olarak yapıldığı ve alt ortağın hak ve yükümlülüklerine bağlı olduğu unutulmamalıdır. Özellikle tipik ve tipik olmayan alt ortaklık arasındaki ayrımda azami dikkat gösterilmelidir – birincisi vergisel açıdan avantajlı, ikincisi ise çoğunlukla veraset ve intikal vergisine tabidir.
Bunun ötesinde, özellikle yeni ortaklık türlerinin oluşturulmasında veya vergi idaresi tarafından muhtemel dolanma teşebbüslerinde mevcut hukuki gelişmeler yakından takip edilmelidir; çünkü her somut olayda ayrı değerlendirme yapılması gerekmektedir. BFH’nin kararı, taraflara değerli bir kılavuz sağlamakta, ancak yasa koyucu veya vergi idaresi tarafından yapılacak yorum ve değişikliklere de alan bırakmaktadır.
Literatür ve kaynakça
Daha ayrıntılı inceleme için Federal Maliye Mahkemesi’nin 12 Aralık 2007 tarihli, II R 10/06 sayılı kararı (urteile.news kaynağında yer almaktadır) tavsiye edilir. Bu bağlamda esas alınan hükümler özellikle § 7 ErbStG’dir.
Şirket paylarının devri veya alt ortaklıkların düzenlenmesiyle ilgili olarak vergi veya şirket hukuku konularında sorularınız varsa, MTR Legal’in hukukçuları ilgili hukuk alanlarında derin bilgi birikimiyle hizmetinizdedir.
