Limitation de la réduction élargie pour les sociétés immobilières au sein d’un groupe intégré avec modèle de sous-location : Analyse de l’arrêt du BFH du 16 octobre 2024
Par son arrêt du 16 octobre 2024 (réf. III R 41/22), la Cour fédérale des finances (BFH) a rendu une décision fondamentale concernant le traitement fiscal des sociétés immobilières au sein d’un groupe fiscal intégré agissant dans le cadre du modèle dit de sous-location. Cette décision apporte des clarifications déterminantes pour les acteurs du secteur immobilier et des entreprises quant aux conditions et limites de la réduction élargie prévue à l’article 9 n° 1 phrase 2 de la loi sur la taxe professionnelle (GewStG), avec des conséquences majeures sur la structuration fiscale des groupes d’entreprises.
Contexte : La réduction élargie selon l’article 9 n° 1 phrase 2 GewStG
La réduction élargie selon l’art. 9 n° 1 phrase 2 GewStG permet aux sociétés immobilières d’être exonérées de l’imposition de certains revenus soumis à la taxe professionnelle. La condition requise est que la société concernée administre et exploite exclusivement un patrimoine immobilier propre ou, accessoirement, ne gère que des actifs financiers. Cette disposition revêt une importance particulière car elle vise à atténuer les désavantages fiscaux liés à l’imposition des revenus locatifs provenant de biens immobiliers détenus en propre.
Le groupe intégré et le modèle de sous-location
Fondements du groupe intégré
Un groupe intégré au sens fiscal existe lorsqu’une filiale juridiquement indépendante (société intégrée) est économiquement intégrée à une société mère (société tête de groupe). Ce lien vise notamment à constituer une unité économique entre la société mère et les filiales, ce qui est particulièrement pertinent en matière d’impôt sur les sociétés et de taxe professionnelle.
Le modèle de sous-location
Le modèle dit de sous-location désigne le cas où une société immobilière, en tant que bailleur, met des biens immobiliers à la disposition de la société tête de groupe au sein d’un groupe intégré, laquelle sous-loue à son tour les surfaces à des tiers. L’objectif de telles structures peut être d’exploiter des marges de manœuvre fiscales et d’optimiser la répartition des charges d’exploitation.
Décision du BFH : Pas de réduction élargie dans le modèle de gestion décrit
Dans l’affaire tranchée, une société immobilière au sein d’un groupe intégré avait mis son immeuble à disposition de la société tête de groupe. Cette dernière relouait ensuite les locaux à des entreprises tierces. La société a sollicité la réduction élargie pour ses revenus d’activité commerciale, en faisant valoir qu’elle ne louait exclusivement que ses propres biens immobiliers ; cela a été rejeté par l’administration fiscale compétente puis confirmé par la BFH.
Points clés de l’arrêt
La BFH a précisé que la réduction élargie ne peut être accordée que si la société concernée met l’immeuble directement à la disposition de tiers pour leur propre usage. Selon le BFH, la (sous-)location à la société tête de groupe, qui ne réalise l’utilisation fonctionnelle qu’à travers une nouvelle location, ne satisfait pas à cette condition, même s’il s’agit d’un groupe intégré et que le succès économique est imputé à la société tête de groupe.
Motivation et implications
La Cour fédérale des finances justifie cette position principalement par l’interprétation littérale et téléologique de l’article 9 n° 1 phrase 2 GewStG. Selon la jurisprudence suprême, des activités commerciales même marginales non liées à l’immobilier ou l’interposition d’un intermédiaire dans le processus de location suffisent à faire perdre le bénéfice de la réduction élargie. En particulier, l’interposition de la société tête de groupe avec sa propre décision locative s’oppose à une gestion exclusive du patrimoine immobilier. Ce qui demeure déterminant, c’est la mise à disposition directe à des locataires tiers, et non à une entreprise liée disposant de sa propre autorité locative.
Pertinence pratique et besoins d’optimisation fiscale
Modifications pour les structures d’entreprise
Cette décision a des conséquences significatives pour les groupes d’entreprises et les sociétés immobilières qui souhaitent optimiser la structure de leur groupe du point de vue de l’efficacité fiscale. Notamment, l’instrument attractif de la réduction élargie n’est pas disponible au sein d’un groupe intégré lorsque les relations de location sont structurées comme dans le modèle de sous-location.
Risques de responsabilité et marges de manœuvre
L’impact normatif de cette décision doit être pris en considération lors de futures opérations de structuration juridique et fiscale des investissements immobiliers au sein des groupes d’entreprises. La jurisprudence montre clairement que des marges de manœuvre existent certes, mais que le seuil d’une activité commerciale dissimulée au sens du droit de la taxe professionnelle peut être franchi rapidement, dès lors que la mise à disposition directe à des tiers est interrompue.
Perspectives et qualification juridique
L’arrêt du BFH marque une position claire en jurisprudence concernant le régime de réduction élargie applicable aux sociétés immobilières au sein des groupes. Les entreprises et investisseurs ont tout intérêt à analyser avec soin leurs structures existantes et prévues à la lumière de cette décision, afin d’évaluer l’impact de ces nouvelles exigences sur leurs projets en cours ou à venir.
La procédure démontre également que l’administration fiscale et la jurisprudence appliquent avec une grande rigueur les dispositions de la loi sur la taxe professionnelle aux sociétés immobilières et examinent avec beaucoup de vigilance toute transgression des limites légales. D’autres litiges relatifs à des structures ou montages similaires pourraient suivre cette ligne et renforcer encore les exigences.
En cas de besoin d’éclaircissements concernant le traitement fiscal des immeubles de groupe ainsi que les conditions et limites de la réduction élargie, les avocats de MTR Legal sont à votre disposition, en Allemagne et à l’international, pour examiner les évolutions actuelles du droit de la taxe professionnelle à la lumière de la jurisprudence pertinente et pour étudier des cas particuliers.
Source : Arrêt de la Cour fédérale des finances (BFH) du 16.10.2024, réf. III R 41/22
